INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2010 r. (data wpływu 18.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 18 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka została powołana celem wybudowania, wraz ze współinwestorem Miastem, którego reprezentują Ośrodki Sportu Rekreacji, obiektu sportowo - rekreacyjnego z opcją późniejszego nim zarządzania. Od 08 / 2008 r. trwa projektowanie i realizacja budowy. Do 03 / 2009 r. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej generującej przychody.
Incydentalne przychody były efektem pojedynczych transakcji, np. wynagrodzenie od współinwestora OSiR za wszczęcie procedury przetargowej, czy też sprzedaż współinwestorowi części projektu budowlanego (wniesionego do Spółki aportem przez Wspólnika - Biuro Projektów). Od marca 2009 r. Spółka otrzymuje miesięcznie wynagrodzenie ryczałtowe, tzn. generuje przychody, na podstawie zawartej ze współinwestorem (OSiR) umowy o powierzenie zarządu nieruchomością wspólną, w tym zastępstwo inwestorskie.
Podpisana w sierpniu 2008 r. umowa z Generalnym Wykonawcą na budowę kompleksu w trybie „zaprojektuj i wybuduj”, której załącznikiem jest m.in. harmonogram rzeczowo - finansowy, zawiera zapis, iż wynagrodzenie ma charakter ryczałtowy. Kontrakt jest jeden, umowa trójstronna i dotyczy wybudowania całego kompleksu, tj. części rekreacyjnej, finansowanej przez Spółkę i części sportowej finansowanej przez OSiR. W sierpniu 2009 r Spółka wraz ze współinwestorem, w wyniku przeprowadzonej procedury przetargowej, podpisała z firmą x umowę dotyczącą pełnienia obowiązków Inżyniera Kontraktu całej inwestycji, w tym kompleksowej obsługi w zakresie nadzoru nad realizacją Inwestycji i odbioru prac.
Zaznaczyć należy, iż dla celów finansowania swojej części inwestycji, współinwestor OSiR posiada środki finansowe zabezpieczone przez Budżet Miasta. Natomiast Spółka, celem terminowej realizacji budowy, odpowiedzialna jest za zorganizowanie finansowania dla części rekreacyjnej. Generalny Wykonawca, w ramach wynagrodzenia ryczałtowego, winien kompleks wybudować i wyposażyć, w tym w urządzenia techniczne i maszyny niezbędne do funkcjonowania obiektu oraz wyposażenie ruchome. Budowa ma zakończyć się w sierpniu 2011 r. Spółka powzięła zatem starania o pozyskanie finansowania dla części rekreacyjnej inwestycji.
W listopadzie 2008 r. na realizację wypłaty wynagrodzenia dla Wspólnika - Biuro Projektów za umorzone udziały oraz na pokrycie faktur inwestycyjnych Spółka otrzymała pożyczkę od Wspólnika – Miasta. Dla terminowej spłaty owej pożyczki, Spółka zdecydowała się na emisję obligacji i z otrzymanych w lipcu 2009 r. środków spłaciła ją. Emisja obligacji, która nastąpiła wg kolejno następujących serii - transz (w zależności od zgłoszonych przez Spółkę potrzeb) miała zaspokoić nie tylko spłatę pożyczki od Wspólnika - Miasto, ale również zabezpieczyć środki pieniężne na zapłatę zobowiązań inwestycyjnych do czasu uzyskania kredytu bankowego.
Obligacje zostały wykupione w grudniu 2009 r. ze środków pochodzących z I transzy udzielonego Spółce przez x 20 - letniego kredytu inwestycyjnego.
Celem uzyskania przez Spółkę pozytywnej decyzji Grupy Bankowej odnośnie emisji obligacji Spółki dla zabezpieczenia finansowania inwestycji, oraz później x dla uzyskania kredytu inwestycyjnego, Spółka musiała zlecić do wykonania i ponieść w konsekwencji koszty takich czynności, jak: wynagrodzenie żądane przez Grupę Bankową za gwarantowanie dojścia do skutku emisji obligacji, służących przede wszystkim finansowaniu inwestycji, wynagrodzenie za pomoc w zakresie usług doradczych i prawnych, w tym konsultacje i audyt, zlecenie wykonania bieżących planów finansowych oraz biznes planów funkcjonowania Spółki za okres od początku procesu inwestycyjnego do czasu spłaty kredytu (20 lat) dla sprawdzenia opłacalności inwestycji, oraz koncepcji zarządzania obiektem po jego wybudowaniu, tłumaczenie tych planów finansowych i biznes planów oraz innych wymaganych do uzyskania kredytu inwestycyjnego dokumentów i opracowań m. in. koncepcje planów zarządzania obiektem po jego wybudowaniu, dokumentów firmy, itp., opłaty za wyznaczenie zagranicznej kancelarii prawnej, jako agenta procesowego mającego siedzibę w Anglii, w związku z reprezentacją przed sądem angielskim Spółki, w zakresie kredytu inwestycyjnego lub Wspólnika - Miasto w zakresie umowy poręczenia niezbędnej do uzyskania przez Spółkę kredytu inwestycyjnego (wymogi posiadania takiego agenta postawił x w Umowie Finansowej, z uwagi na fakt, iż zgodnie z ww. Umową w sprawach spornych obowiązywać będzie prawo angielskie, ponadto koszty podróży służbowych odbytych w celu zapewnienia finansowania inwestycji, opłat pocztowych w związku z wysyłką korespondencji związanej z zapewnieniem finansowania budowy kompleksu, koszty opracowania analiz opłacalności inwestycji i ekspertyz - sporządzenie tych dokumentów wymagane było przez banki w związku z emisją obligacji oraz otrzymaniem kredytu na finansowanie budowy kompleksu.
W dniu 06.04.2010 r., w konsekwencji złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wpłynęła do Spółki interpretacja indywidualna o sygn. nr ILPB3/423-73/10-2/JG, wydana w dniu 01.04.2010 r. przez Izbę Skarbową w Poznaniu. Wynika z niej, iż wyżej wymienione wydatki od numeru 1) - 5) stanowią koszt uzyskania przychodów. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wydatki związane z pozyskaniem źródła finansowania inwestycji, poniesione na: wynagrodzenie żądane przez Grupę Bankową za gwarantowanie dojścia do skutku emisji obligacji służących finansowaniu inwestycji, wynagrodzenie za świadczenie usług doradczych i prawnych, w tym konsultacje, ekspertyzy, przygotowanie bieżących planów finansowych oraz biznes planów funkcjonowania Spółki za okres od początku procesu inwestycyjnego do czasu spłaty kredytu (20 lat), tłumaczenie tych planów finansowych, biznes planów i innych wymaganych do uzyskania kredytu inwestycyjnego dokumentów i opracowań m.in. koncepcji planów zarządzania obiektem po jego wybudowaniu, dokumentów firmy, opłatę dla zagranicznej kancelarii prawnej - agenta procesowego (wymogi posiadania takiego agenta postawił x), koszty podróży służbowych związanych z uzyskaniem źródła finansowania inwestycji, opłaty pocztowe związane z wysyłką dokumentów odnośnie uzyskania finansowania, opracowanie analizy opłacalności inwestycji i innych kosztów, które Spółka musiała ponieść, aby zawrzeć umowy bankowe na zapewnienie finansowania inwestycji, stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia, jednorazowo w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych Spółki?
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka winna wydatki związane z uzyskaniem finansowania inwestycji (emisją obligacji Spółki na cele inwestycyjne i otrzymaniem bankowego kredytu inwestycyjnego), takimi, jak np.: wynagrodzenie żądane przez Grupę Bankową za gwarantowanie dojścia do skutku emisji obligacji, wynagrodzenie za świadczone usługi doradcze i prawne, w tym konsultacje i analizy opłacalności, koszty przygotowania biznes planów funkcjonowania Spółki wymaganych przez banki, tłumaczenie planów finans., biznes planów, oraz innych wymaganych do uzyskania kredytu inwestycyjnego dokumentów i opracowań, wydatki na agenta procesowego w Anglii (wymogi posiadania takiego agenta postawił x, udzielający Spółce kredytu długoterminowego), koszty podróży służbowych związanych z koniecznością pozyskania źródła finansowania inwestycji, opłaty pocztowe związane z wysyłką dokumentów odnośnie finansowania, opracowanie analizy opłacalności inwestycji, i innych kosztów, które Spółka musiała ponieść, aby uzyskać finansowanie niezbędne do zapłaty zobowiązań związanych z prowadzoną budową kompleksu, uznać jako koszty uzyskania przychodu w dacie poniesienia, jednorazowo, w dniu wykonania usługi, na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dokumentu.
Powyższe wydatki stanowić będą koszt podatkowy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż mają związek z prowadzoną działalnością i można wykazać ich pośredni związek z celem uzyskania przychodów. Wymienione wydatki, poniesione przez Spółkę, należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Nie mają te wydatki bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, jednak ich poniesienie jest warunkiem uzyskania przychodów po oddaniu budowanego kompleksu do użytkowania. Wydatki te są zatem racjonalnie uzasadnione i prowadzą do osiągnięcia przychodów.
Potwierdza to uzyskana przez Spółkę indywidualna interpretacja sygn. ILPB3/423-73/10-2/JG z dnia 01.04.2010 r. Moment potrącenia kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d ww. ustawy. Zatem Spółka zaksięguje te wydatki i ustali jako koszt podatkowy jednorazowo, w dacie, w której ujęto je w księgach rachunkowych Spółki, na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), lub innego dokumentu, jeśli wystawienie faktury (rachunku) nie jest możliwe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1(…). Pojęcie kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.
Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.: konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku, poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Zawarte w powyższej regulacji sformułowanie „w celu” należy rozumieć, jako dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesione koszty mogą przynieść oczekiwane następstwo (przychód).
Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1. Dokonując oceny poszczególnych wydatków należy zatem zwrócić uwagę czy między nimi a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatków ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.
W takim ujęciu, kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli podatnik wykaże, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wraz ze współinwestorem, którym jest Miasto realizuje inwestycje budowlaną w postaci obiektu sportowo – rekreacyjnego. Spółka jest inwestorem części rekreacyjnej i celem terminowej realizacji budowy, odpowiedzialna jest za zorganizowanie finansowania dla tej części inwestycji.
Spółka powzięła zatem starania o pozyskanie finansowania dla części rekreacyjnej inwestycji. W listopadzie 2008 r. na realizację wypłaty wynagrodzenia dla Wspólnika - Biuro Projektów za umorzone udziały oraz na pokrycie faktur inwestycyjnych Spółka otrzymała pożyczkę od Wspólnika – Miasta. Natomiast na spłatę pożyczki oraz zabezpieczenie wykonania inwestycji do czasu otrzymania kredytu inwestycyjnego Spółka zdecydowała o emisji obligacji.
Wydatki związane z uzyskaniem finansowania inwestycji - emisją obligacji Spółki na cele inwestycyjne i otrzymaniem bankowego kredytu inwestycyjnego, to: wynagrodzenie żądane przez Grupę Bankową za gwarantowanie dojścia do skutku emisji obligacji, wynagrodzenie za świadczone usługi doradcze i prawne, w tym konsultacje i analizy opłacalności, koszty przygotowania biznes planów funkcjonowania Spółki wymaganych przez banki, tłumaczenie planów finansowych, biznes planów, oraz innych wymaganych do uzyskania kredytu inwestycyjnego dokumentów i opracowań, wydatki na agenta procesowego w Anglii (wymogi posiadania takiego agenta postawił x, udzielający Spółce kredytu długoterminowego), koszty podróży służbowych związanych z koniecznością pozyskania źródła finansowania inwestycji, opłaty pocztowe związane z wysyłką dokumentów odnośnie finansowania, opracowanie analizy opłacalności Inwestycji, i innych kosztów, które Spółka musiała ponieść, aby uzyskać finansowanie niezbędne do zapłaty zobowiązań związanych z prowadzoną budową kompleksu.
Wymienione wyżej wydatki, poczynione przez Spółkę, jak wynika z treści wniosku, miały na celu pozyskanie źródeł finansowania inwestycji, tj. emisji obligacji i kredytu bankowego.
Mając na uwadze, iż Spółka została powołana celem wybudowania, wraz ze współinwestorem, obiektu sportowo - rekreacyjnego z opcją późniejszego nim zarządzania, ww. wydatki: zostały poniesione - przez co należy rozumieć, że w ostatecznym rozrachunku będą pokryte z zasobów majątkowych Spółki; są rzeczywiste - czyli wartość ich nie została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona; pośrednio wpływają na uzyskanie, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów; nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów z art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Mając powyższe na uwadze, a mianowicie charakter omawianych kosztów, należy uznać, że spełniają przesłanki art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów Reasumując, wydatki związane z pozyskaniem źródła finansowania inwestycji, jako koszty pośrednio związane z przychodem Spółki, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Natomiast dniem poniesienia kosztów jest dzień, na który ujęto je w księgach rachunkowych na podstawie faktury, rachunku lub innego dowodu księgowego. W odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.