INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z podwyższeniem kapitału udziałowego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 30 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 24.08.2011 r. (data wpływu 29.08.2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z podwyższeniem kapitału udziałowego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. Spółdzielnia na podstawie ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622 z 2011 r.), zamierza przekształcić się w spółkę handlową.
W związku z przekształceniem zostanie dokonana wycena majątku. Wartość rynkowa majątku z uwagi na duży udział nieruchomości w strukturze majątku Spółdzielni jest znacznie wyższa od wartości bilansowej. Członkami Spółdzielni są osoby fizyczne. W związku z wyceną majątku wzrośnie wartość kapitału udziałowego w Spółce o różnicę pomiędzy wartością rynkową majątku a wartością bilansową majątku. W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Czy powstanie obowiązek podatkowy w sytuacji, gdy nadwyżka powstała z wyceny majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, udziały w spółce z o.o. nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki jeżeli wniesienie ich następuje w trybie i na zasadach określonych w innych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.
Tym samym, powstała w związku z przekształceniem Spółdzielni w spółkę różnica pomiędzy wartością rynkową a bilansową majątku niezależnie czy zostanie odniesiona na kapitał udziałowy (zakładowy), czy kapitał zapasowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednocześnie, Wnioskodawca pismem z dnia 24 sierpnia 2011 r. doprecyzował własne stanowisko w sprawie wskazując, iż Spółdzielnia zamierza przekształcić się w spółkę kapitałową, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z art. 203l § 3 pkt 3 ustawy Prawo spółdzielcze, do planu przekształcenia należy dołączyć wycenę składników majątku (aktywów i pasywów) spółdzielni.
Wartość rynkowa składników majątku jest wyższa od wartości bilansowej. W sytuacji, gdy nadwyżka z wyceny zostanie przekazana na kapitał zapasowy lub kapitał z aktualizacji wyceny, nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Spółdzielnia wskazała, iż na podstawie ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz.
U. Nr 106, poz. 622 ze zm.), zamierza się Ona przekształcić w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Z uwagi na powyższe, skutki podatkowe tego przekształcenia należy rozpatrywać w kontekście zapisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Natomiast w myśl ust. 2 tegoż artykułu, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Powyższe przepisy regulują kwestię dotyczącą przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz zawierają legalne definicje dochodu i straty. Przedmiotem opodatkowania jest – co do zasady – dochód, czyli nadwyżka sumy przychodów na kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.
Natomiast jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu określony został w przepisach art. 12 – 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Regulacja art. 12 tej ustawy nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje, poprzez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów. Jednocześnie stwierdzić należy, iż podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
Ponadto, w przepisie art. 12 ust. 4 tej ustawy wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.
Jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne, wnoszone na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego w spółce kapitałowej nie są zaliczane do przychodów podatkowych tej spółki.
Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Zacytowane powyżej przepisy mają zastosowanie w przypadku utworzenia spółki kapitałowej (tj. wnoszenia do niej wkładu) lub podwyższenia kapitału zakładowego istniejącej już spółki kapitałowej.
Tym samym, skoro w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego mamy do czynienia z procesem przekształcenia (a nie wnoszeniem wkładu), regulacje te nie znajdą zastosowania. Spółdzielnia wskazała, iż w związku z wyceną majątku wzrośnie wartość kapitału udziałowego w Spółce o różnicę pomiędzy wartością rynkową majątku a wartością bilansową majątku. Jednocześnie nadwyżka z tej wyceny zostanie przekazana na kapitał zapasowy lub kapitał z aktualizacji wyceny.
Przenosząc powyższe na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, iż w przypadku, gdy określonej kategorii nie można uznać za przychód ani dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Reasumując, w sytuacji, gdy nadwyżka powstała z wyceny majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy lub kapitał z aktualizacji wyceny, nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych.
W tym miejscu wskazać należy, iż dokonanie wyceny rynkowej majątku w związku z przekształceniem Spółdzielni w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i przekazanie nadwyżki z tej wyceny na jeden ze wskazanych przez Spółdzielnię kapitałów stanowi element opisu zdarzenia przyszłego i nie podlega interpretacji na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Dokonanie tej operacji oraz sposób jej ujęcia w księgach rachunkowych regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz.
U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.), w części dotyczącej przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę prawa handlowego oraz przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Ww. ustawy nie stanowią przepisów podatkowych. Tym samym, upoważnienie tut. Organu do wydawania, w imieniu Ministra Finansów, interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego nie obejmuje wskazanych regulacji.
Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.
Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Ponadto, w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.