INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni w likwidacji, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2009 r. (data wpływu: 7 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu: 30 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem we własności budynku posadowionego na tym gruncie – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem we własności budynku posadowionego na tym gruncie. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 listopada 2009 r. o informacje dotyczące przedstawionego zdarzenia. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest spółdzielnią produkcyjną z 59-letnią tradycją.
Decyzją Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni w dniu 30 czerwca 2009 r. Spółdzielnia postawiona została w stan likwidacji z dniem 1 lipca 2009 r. w wyniku tego zdarzenia Spółdzielnia jest zobowiązana do sprzedaży nieruchomości, w których prowadzona jest jej działalność. Sprzedaży podlegać będzie m. in. udział wynoszący 8956/10000 w prawie użytkowania wieczystego działki nr x i współwłasność w 8956/10000 części zabudowanej hali przemysłowo – produkcyjnej stanowiącej odrębną nieruchomość. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.
Przy nabyciu ww. nieruchomości Spółdzielnia nie zapłaciła podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wg faktury korygującej VAT z dnia 13 maja 1997 r., dotyczącej zakupu udziału w prawie własności hali produkcyjno–przemysłowej oraz rachunku uproszczonego z dnia 29 kwietnia 1997 r. za współużytkowanie wieczyste w udziale działki 4/49. Przed oddaniem do użytkowania tej nieruchomości Spółdzielnia poniosła wydatki na modernizację budynku w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało prawo do odliczenia VAT.
Po modernizacji budynek ten posadowiony na ww. działce jest wykorzystywany przez Spółdzielnię do prowadzenia działalności od 2001 r. do chwili obecnej, czyli ponad 5 lat (pierwsze zasiedlenie). W piśmie z dnia 20 listopada 2009 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że po dokonaniu modernizacji w roku 2001 do chwili obecnej Spółdzielnia wykorzystywała halę przemysłowo – produkcyjną do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomość należy traktować jak sprzedaż towaru i w związku z tym wystąpi zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a bez możliwości wyboru opcji podatkowej zgodnie z interpretacją wydaną przez Ministra Finansów dnia 30 lipca 2002 r. nr pisma PP3-0602-498/02/AP, czy zgodnie z wyrokiem NSA z 1 października 2008 r. sygn. akt i FSK 1242/07, który uznał, że zbycie udziału we współwłasności nieruchomości nie jest dostawą towaru, lecz świadczeniem usług opodatkowanych stawką 22% VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko Spółdzielni jest trudne, ponieważ musi dokonać wyboru między interpretacją Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2002 r., a wyrokiem NSA z dnia 1 października 2008 r. ale wyrok sądu jest wg daty ostatnią interpretacją w związku z tym, jako współużytkownik w prawie wieczystego użytkowania działki i współwłaściciel części zabudowanej hali przemysłowo – produkcyjnej Spółdzielnia jest zobowiązana do sprzedaży udziału w tej współwłasności z 22% stawką podatku VAT wg art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Pojęcie części budynków i budowli należy rozumieć jako fizycznie wyodrębnione części mogące mieć inny status prawny niż same budynki lub budowle (np. lokale).
Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od dnia 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.
Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w prawie własności budynku posadowionego na tym gruncie. Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 – 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
Zgodnie z art. 195 ww. ustawy, własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień, współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem. Każdy ze współwłaścicieli stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli, a wyjątki wynikać mogą jedynie z przepisów prawa.
Zatem w zakresie pojęcia towarów, jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Z uwagi na powyższe, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów. Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.
Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy). W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie wybranych towarów i usług stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnień od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Na podstawie art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.
Powyższa zasada nie ma zastosowania dla czynności oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, o czym stanowi art. 29 ust. 5a ustawy o VAT. Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1336), zwalnia się od podatku zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.
Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w związku z likwidacją Spółdzielni Wnioskodawca zamierza sprzedać udział wynoszący 8956/10000 w prawie użytkowania wieczystego działki nr x i współwłasność w 8956/10000 części zabudowanej hali przemysłowo-produkcyjnej stanowiącej odrębną nieruchomość. Przy nabyciu ww. nieruchomości Spółdzielnia nie zapłaciła podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. u. Nr 11 poz. 50 ze zm.).
Przed oddaniem do użytkowania tej nieruchomości Spółdzielnia poniosła wydatki na modernizację budynku w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Po modernizacji, od 2001 r. do chwili obecnej Spółdzielnia wykorzystuje przedmiotowy budynek do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy stwierdzić, iż nieruchomości – budynki, grunty, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem sprzedaż udziału w nieruchomości, dokonywana przez podatnika podatku VAT, jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przedmiotowej sprawie sprzedaż budynku hali przemysłowo-produkcyjnej nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 sprzedaż dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia.
W odniesieniu do budynku hali przemysłowo-produkcyjnej Spółdzielnia poniosła nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej budynku i w związku z tymi wydatkami korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże w stanie ulepszonym budynek ten wykorzystywała do prowadzenia czynności opodatkowanych przez więcej niż 5 lat. z uwagi na powyższe, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a tego przepisu ustawy o VAT, dostawa udziału w ww. budynku korzysta ze zwolnienia od podatku.
Jak wynika z cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 10 ww. rozporządzenia w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu analogicznie jak związane z tym gruntem budynki, budowle lub ich części. Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem zapytania należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż dostawa udziału w budynku hali przemysłowo-produkcyjnej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu, z którym budowla ta jest trwale związana zostanie objęty zwolnieniem od podatku.
W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem we własności budynku posadowionego na tym gruncie. W kwestii dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 30 listopada 2009 r. nr ILPP1/443-1055/09-5/KG. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.