INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu 7 października 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu 23 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania prawa do odliczenie podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2009 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka zamierza dokonać wniesienia aportem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, całego przedsiębiorstwa ani zakładu, do spółki osobowej (komandytowej) – Wnioskodawcy, w zamian za objęcie udziałów w tej spółce. W związku z powyższym, Spółka przystąpi jako komandytariusz do Spółki Komandytowej. Spółka wniesie jako swój wkład do Spółki Komandytowej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, uzyskując tym samym prawo do udziału w zyskach Spółki Komandytowej. Majątek trwały wniesiony do Spółki Komandytowej został przez Spółkę zakupiony w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.
Część środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych była używana przez sp. z o.o. przez co najmniej pół roku, a spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem tych środków, pozostała część była używana przez sp. z o.o. przez co najmniej pół roku, a spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem tych środków. Wartość środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zostanie ustalona na podstawie wyceny rynkowej. Spółka będzie partycypować w zyskach Spółki Komandytowej zgodnie z jej umową. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.
W piśmie z dnia 21 grudnia 2009 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Wnioskodawca wskazał, że środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wniesione aportem będą wykorzystywane przez Spółkę Komandytową do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Kiedy powstaje prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w spółce komandytowej?
Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci majątku trwałego (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), będących przedmiotem zapytania, powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę VAT dokumentującą wniesienie aportu, o ile umowa o przeniesieniu prawa własności majątku trwałego, będących przedmiotem aportu, zostanie zawarta nie później niż przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której dokona ona obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
Ustawa o VAT nie wprowadza szczególnego momentu powstania prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie aportu w postaci majątku trwałego. w konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), prawo do obniżenia powstanie na zasadach ogólnych, tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma przedmiotową fakturę, przy czym dodatkowo - stosownie do art. 86 ust. 12 i ust. 12a - nabycie prawa do dysponowania majątkiem trwałym jak właściciel powinno nastąpić przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
Zdaniem Spółki, przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem trwałym będącym przedmiotem wkładu nastąpi w rozumieniu ustawy o VAT - w momencie zawarcia pomiędzy Spółką a Wspólnikiem - wnoszącym aport, umowy przenoszącej ich własność oraz dokonania odpowiedniego wpisu przez Sąd Rejestrowy Spółki osobowej, otrzymującej aport. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Według art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
W myśl art. 86 ust. 12 ustawy w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.
Przepisu ust. 12 – zgodnie z art. 86 ust. 12a – nie stosuje się do przypadków, gdy: faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 czyli m. in. w przypadku usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze oraz usług polegających na sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw; nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka zamierza dokonać wniesienia aportem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, całego przedsiębiorstwa ani zakładu, do spółki osobowej (komandytowej) – Wnioskodawcy, w zamian za objęcie udziałów w tej spółce. W związku z powyższym, Spółka przystąpi jako komandytariusz do Spółki Komandytowej. Spółka wniesie jako swój wkład do Spółki Komandytowej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, uzyskując tym samym prawo do udziału w zyskach Spółki Komandytowej.
Majątek trwały wniesiony do Spółki Komandytowej został przez Spółkę zakupiony w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Spółka będzie partycypować w zyskach Spółki Komandytowej zgodnie z jej umową.
Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca stwierdził, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dla transakcji opisanej we wniosku powstanie na zasadach ogólnych, tj. w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma przedmiotową fakturę, przy czym dodatkowo - stosownie do art. 86 ust. 12 i ust. 12a - nabycie prawa do dysponowania majątkiem trwałym jak właściciel powinno nastąpić przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
W art. 86 ust. 12 oraz ust. 12a ustawy, ustawodawca zawarł zastrzeżenie, zgodnie z którym w przypadku otrzymania faktury przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub przed wykonaniem usługi, prawo do odliczenia podatku VAT powstaje z chwilą nabycia tego prawa lub z chwilą wykonania usługi. Zastrzeżenie to ma zastosowanie wtedy, gdy wystawiono fakturę, a dostawa nie miała jeszcze miejsca lub usługa nie została wykonana przy czym w przypadku niektórych towarów i usług ściśle określonych w ust. 12a ww. warunek nie musi być spełniony.
Należy również wskazać, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.
Wobec powyższego, uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle, bądź jeszcze, nie zaistniało. Z opisu sprawy wynika, iż przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem trwałym będącym przedmiotem wkładu nastąpi w rozumieniu ustawy o VAT - w momencie zawarcia pomiędzy Spółką a Wspólnikiem - wnoszącym aport, umowy przenoszącej ich własność oraz dokonania odpowiedniego wpisu przez Sąd Rejestrowy Spółki osobowej, otrzymującej aport.
Podkreślenia wymaga fakt, iż prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego lub wykonaniem usługi. Odliczenie podatku, co do zasady związane jest z rozliczeniem za okres, w którym otrzymano fakturę (dokument celny), ale także z tym, czy podatnik nabył prawo do rozporządzania towarem jak właściciel lub czy usługa została wykonana.
Jeśli bowiem faktura została otrzymana wcześniej, to podatnik nie ma jeszcze prawa do obniżenia podatku. w tym przypadku prawo do odliczenia podatku zawieszone jest do czasu, gdy dostawa towarów lub usługa którą dokumentuje faktura, zostanie wykonana.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym przeniesione zostanie na niego prawo do dysponowania środkami trwałymi będącymi przedmiotem wkładu i wyświadczona zostanie usługa polegająca na wniesieniu aportem wartości niematerialnych i prawnych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. w tym miejscu należy podkreślić, że w przypadku przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych stanowiących usługi wymienione w art. 86 ust. 12a warunek wykonania usługi nie musi zostać spełniony. Tut.
Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności sprawy przeniesienia prawa do dysponowania jak właściciel towarami (środkami trwałymi) będącymi przedmiotem wkładu, w momencie zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a Udziałowcem umowy przenoszącej ich własność albo w momencie wpisu do KRS.
W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego. w kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, w dniu 30 grudnia 2009 r. została wydana odrębna interpretacja indywidualna znak ILPP1/443-1233/09-4/KG. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.