INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2011 r. (data wpływu: do Izby Skarbowej w Poznaniu 14 marca 2011 r., do Biura KIP w Lesznie 15 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w ma obowiązek przeprowadzić egzekucję z niezabudowanych nieruchomości będących aktualnie własnością dłużnika. Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne są płatnikami podatku od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.
Chcąc prawidłowo wywiązać się z nałożonego w art. 18 ustawy o VAT obowiązku Komornik dokonał następujących ustaleń: Dłużnik nabył niezabudowane nieruchomości o łącznej pow. ok. 7 ha w roku 2001 w drodze dziedziczenia oraz na podstawie podziału spadku z dnia 30 czerwca 2004 r. (jest ich właścicielem). Dla powyższych nieruchomości urządzone są księgi wieczyste prowadzone przez Sąd Rejonowy. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy, w przedmiotowe niezabudowane działki gruntu są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową oraz pod drogę dojazdową. Z inicjatywy dłużnika dokonano podziału geodezyjnego przedmiotowych gruntów na około 60 działek budowlanych.
Jedną z tych działek dłużnik sprzedał, a większość, tj. 47 działek jest przedmiotem egzekucji komorniczej. Dłużnik w okresie od roku 1999 do dnia 31 grudnia 2004 r. prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ale Komornik Sądowy posiada pisemne oświadczenie dłużnika, że przedmiotowe działki od chwili kiedy został ich właścicielem w wyniku podziału spadku, tj. od 30 czerwca 2004 r. nie stanowiły majątku jego firmy. Urząd Skarbowy nie potwierdził tej ostatniej informacji ze względu na brak wiedzy w tym zakresie. W tej sytuacji Komornik Sadowy uznał, że przedmiotowe działki nie były składnikiem majątku firmowego dłużnika.
Dłużnik przedmiotowych działek gruntu nigdy nie wykorzystywał rolniczo. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż powyższych działek podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. czy należy przyjąć, że sprzedawca, gdzie płatnikiem byłby Komornik Sądowy, przy tej dostawie występuje w charakterze podatnika VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek nie podlega przepisom ustawy o VAT, bowiem ich nabycie nie nastąpiło w celach handlowych.
Dłużnik - właściciel tych niezabudowanych działek gruntu nie może więc występować w charakterze podatnika VAT, bowiem w powołanej ustawie o VAT nie ma wiążącego dotyczącego dostawy okazjonalnej odniesienia do art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Takie też stanowiska zajmują sądy administracyjne m. in. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06, wyrok składu siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 - w którym Sąd - na kanwie sprawy dotyczącej sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych - wskazywał w jakich okolicznościach dany podmiot należy uznawać za podatnika VAT.
Stwierdził w szczególności, że dla uzyskania takiego statusu nie jest wystarczający sam zamiar dokonywania określonych czynności w sposób częstotliwy. Istotny jest bowiem fakt, że dłużnik sprzedaje ściśle określoną ilość działek budowlanych, więc trudno uznać, że prowadzi działalność gospodarczą. Stanowiska te są zgodne z przepisami art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, oraz art. 12 ust. 1 zd. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, bowiem wynika z nich wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne rolnik czy wykonujący wolny zawód.
Reasumując - sprzedaż majątku prywatnego, w dodatku nabytego w drodze spadkobrania nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, dlatego też Komornik Sadowy jako płatnik od dostawy przedmiotowych działek nie będzie odprowadzać podatku VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym także gruntów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonana będzie przez podmiot mający status podatnika tj. prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu powołanej wyżej definicji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
Zatem, stosując wykładnię językową przepisu stwierdzić można, iż działalnością gospodarczą jest działalność producenta, handlowca lub usługodawcy oraz rolnika, także wówczas gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności składających się na istotę prowadzenia działalności.
O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania tej czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonywanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Skutkiem powyższego status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.
Dla celów ustalenia, czy dostawa działek wyczerpuje znamiona pojęcia „działalność gospodarcza” koniecznym jest ustalenie, czy zamiarem podmiotu wykonującego czynności jest ich dokonywanie w sposób częstotliwy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie określa pojęcia „zamiar”, jak i nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie). Natomiast przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru.
Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły dla celów zarobkowych, czy został on nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Z opisu sprawy wynika, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w chcąc prawidłowo wywiązać się z nałożonego w art. 18 ustawy o VAT obowiązku dokonał następujących ustaleń: Dłużnik nabył niezabudowane nieruchomości o łącznej pow. ok. 7 ha w roku 2001 w drodze dziedziczenia oraz na podstawie podziału spadku z dnia 30 czerwca 2004 r. (jest ich właścicielem). Dla powyższych nieruchomości urządzone są księgi wieczyste.
Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy ., w przedmiotowe niezabudowane działki gruntu są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, oraz pod drogę dojazdową. Z inicjatywy dłużnika dokonano podziału geodezyjnego przedmiotowych gruntów na około 60 działek budowlanych. Jedną z tych działek dłużnik sprzedał, a większość, tj. 47 działek jest przedmiotem egzekucji komorniczej.
Dłużnik w okresie od roku 1999 do dnia 31 grudnia 2004 r. prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ale Komornik Sądowy posiada pisemne oświadczenie dłużnika, ze przedmiotowe działki od chwili kiedy został ich właścicielem w wyniku podziału spadku, tj. od 30 czerwca 2004 r. nie stanowiły one majątku jego firmy. Urząd Skarbowy nie potwierdził tej ostatniej informacji ze względu na brak wiedzy w tym zakresie. W tej sytuacji Komornik Sadowy uznał, że przedmiotowe działki nie były składnikiem majątku firmowego dłużnika. Dłużnik przedmiotowych działek gruntu nigdy nie wykorzystywał rolniczo.
Zgodnie z obowiązującą ustawą o podatku od towarów i usług, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Dokonując planowanej sprzedaży działek w ramach egzekucji komorniczej z nieruchomości, dłużnika nie będzie można uznać za handlowca. Nie można także stwierdzić, że nabył on przedmiotowe działki w celu odsprzedaży, ponieważ pochodzą one z majątku prywatnego, otrzymanego w formie darowizny oraz podziału spadku.
Dłużnik sprzedając działki korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku gdy wykonuje czynności egzekucyjne.
Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji. Obowiązki płatnika podatku VAT zostały określone w art. 8 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. W myśl § 22 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. (obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r.) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) organy egzekucyjne, określone w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) w przypadku sprzedaży towarów, wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów. Fakturę wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów.
Nadmienia się, iż od 1 kwietnia 2011 r. obowiązuje nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), które w § 23 ust. 1 i ust. 2 reguluje ww. kwestie. Z powyższych przepisów wynika, iż komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika.
Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowej sprawie sprzedaż gruntów, jako dokonaną z majątku osobistego należy uznać za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawcy nie można w tym zakresie uznać za podatnika podatku VAT.
Wnioskodawca sprzedając grunt korzysta zatem z przysługującego mu prawa do rozporządzenia własnym majątkiem. Reasumując, jeżeli przedmiotowe działki nie były i nie są wykorzystywane przez dłużnika w działalności rolniczej, ani innej działalności gospodarczej, mając na uwadze fakt, że zostały nabyte w drodze darowizny i podziału spadku stanowią zatem majątek osobisty dłużnika, ich sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany którekolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.