Interpretacja indywidualna z 17 października 2013 r., ILPP1/443-634/13-3/AWa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.

Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 18 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 16 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE W dniu 18 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 października 2013 r. o informację, które pytania dotyczą stanu faktycznego, a które zdarzenia przyszłego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina „A” (dalej jako: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i jako jednostka samorządu terytorialnego odpowiada za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa infrastruktury wodociągowej położonej na obszarze Gminy. Od roku 1997 sieci wodociągowe wraz z urządzeniami do poboru uzdatniania wody stanowiące majątek Gminy były dzierżawione do zewnętrznego podmiotu.

Zgodnie z zawartą w powyższym zakresie umową (dalej: „Umowa dzierżawy”), dzierżawca zobowiązał się m.in. do zapłaty czynszu na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia mu sieci w celu świadczenia przez niego usług dostawy i sprzedaży wody, a także do ponoszenia kosztów wszelkich koniecznych napraw i remontów. Umowa dzierżawy zawarta została na czas nieokreślony i nie została dotąd rozwiązana. Część projektów w zakresie budowy, przebudowy, rozbudowy i modernizacji sieci wodociągowych na terenie Gminy była realizowana przez osoby fizyczne prowadzące wspólnie działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej (dalej: „Spółka cywilna”), będącej dzierżawcą sieci wodociągowych, stanowiących majątek Gminy.

Spółka cywilna ponosiła większość kosztów ww. inwestycji, które po oddaniu do użytkowania stawały się własnością Spółki cywilnej, będąc jednocześnie odpowiedzialną za świadczenie na terenie Gminy usług obejmujących m.in. dostawę i sprzedaż wody na rzecz mieszkańców oraz lokalnych przedsiębiorców. Wnioskodawca podjął decyzję o zmianie sposobu organizacji gospodarki komunalnej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Celem zmian jest bardziej korzystne prowadzenie działalności w zakresie dostarczania wody na terenie Gminy oraz uregulowanie kwestii własnościowych sieci wodociągowych oraz infrastruktury towarzyszącej.

W szczególności Wnioskodawca podjął decyzję, że najkorzystniejszym rozwiązaniem z perspektywy Gminy będzie utworzenie spółki komunalnej, w której 100% udziałów posiadał będzie Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka komunalna”). W konsekwencji podjęta została decyzja m.in. o przejęciu własności wszystkich sieci wodociągowych znajdujących się na obszarze Gminy przez Wnioskodawcę, w tym do przejęcia nakładów poczynionych przez Spółkę cywilną w tym zakresie.

W szczególności w grudniu 2012 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży, w wyniku której Spółka cywilna przeniosła na rzecz Gminy własność wszystkich gminnych sieci wodociągowych, będących przedmiotem inwestycji Spółki cywilnej w poprzednich latach (dalej jako: „Infrastruktura”) za wynagrodzeniem obejmującym m.in. wartość poniesionych nakładów na Infrastrukturę. Przedmiotowa transakcja sprzedaży została udokumentowana fakturą VAT (na której Gmina wskazana została jako nabywca) i opodatkowana według stawki podstawowej.

Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę Infrastruktura od momentu jej wybudowania użytkowana była bezpośrednio przez Spółkę cywilną do jej działalności, polegającej na dostarczaniu wody mieszkańcom Gminy. Środki na nabycie Infrastruktury pochodziły z funduszów własnych Gminy, w szczególności nie miało w tym zakresie miejsca jakiekolwiek dofinansowanie ze środków zewnętrznych. Infrastruktura po nabyciu przez Gminę, zgodnie z intencją Gminy oraz Spółki cywilnej, została udostępniona Spółce cywilnej do użytkowania i eksploatowania w ramach dotychczasowej Umowy dzierżawy.

W szczególności, zgodnie z dokonanymi ustaleniami, postanowiono włączyć, począwszy od dnia przeniesienia własności Infrastruktury na rzecz Gminy, poszczególne jej elementy do zakresu przedmiotowego Umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy ma obowiązywać do momentu przejęcia przedmiotowych zadań, tj. dostarczania wody, przez Spółkę komunalną. Powyższe wynika z chęci prowadzenia dotychczasowej działalności przez Spółkę cywilną do czasu rozpoczęcia działalności przez Spółkę komunalną. W praktyce wiąże się to z koniecznością korzystania także z Infrastruktury. Z tytułu świadczonych usług Gmina wystawia na Spółkę cywilną faktury VAT, wykazując podatek według stawki podstawowej.

Obecnie zatem cała sieć wodociągowa wraz z infrastrukturą towarzyszącą znajdującą się na terenie Gminy jest przedmiotem dzierżawy do Spółki cywilnej na podstawie Umowy dzierżawy. Umowy z mieszkańcami oraz lokalnymi przedsiębiorcami na dostawę i sprzedaż wody Spółka cywilna zawiera we własnym imieniu, a z tytułu świadczonych usług pobiera opłaty, zawierające podatek VAT. W przyszłości, jak wskazano we wstępie, Gmina planuje dokonać dalszych zmian organizacyjnych ukierunkowanych na przejęcie przez Gminę pełnej odpowiedzialności za prowadzenie działalności wodociągowej na jej terenie.

Plany Gminy obejmują m.in. wniesienie Infrastruktury aportem do nowotworzonej Spółki komunalnej, która docelowo ma zajmować się świadczeniem usług w zakresie dostawy i sprzedaży wody na terenie Gminy (kwestia potraktowania ww. aportu na gruncie ustawy o VAT stanowi przedmiot odrębnego wniosku o interpretację składanego przez Gminę). W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy czynności wykonywane w ramach obowiązującej ze Spółką cywilną odpłatnej Umowy dzierżawy Infrastruktury stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia od VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Gminę w ramach obowiązującej ze Spółką cywilną odpłatnej Umowy dzierżawy Infrastruktury stanowią czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT i nie korzystają ze zwolnienia od VAT. Uzasadnienie stanowiska Gminy Uznanie czynności wykonywanych w ramach odpłatnej Umowy dzierżawy za czynności opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, zasadniczo, Gmina nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej jednak, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w charakterze podatnika VAT. W ramach obowiązującej ze Spółką cywilną Umowy dzierżawy, która jest umową cywilnoprawną uregulowaną w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r, Nr 16, poz. 93, ze zm.), Gmina działa jak przedsiębiorca i w konsekwencji w charakterze podatnika VAT.

Dlatego też, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT, Gmina obowiązana jest opodatkować VAT świadczone przez Nią usługi dzierżawy (zdaniem Gminy usługi takie nie skorzystają ze zwolnienia od VAT). Powyższe potwierdzają stanowiska Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach podatkowych.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2013 r., sygn. IBPP3/443-1351/12/AŚ, dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która miała być przedmiotem odpłatnego powierzenia, stwierdził: „W kontekście niniejszej sprawy w tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia «działalność gospodarcza», w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych”. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania, lecz ciągłości wykorzystywania. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. W rezultacie, uznać należy, że działania wykonywane w ramach obowiązującej ze Spółką cywilną odpłatnej Umowy dzierżawy Infrastruktury stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które jednocześnie - zdaniem Gminy - nie korzystają ze zwolnienia od VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej również w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j.

Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków: wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy, w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków: czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty, ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i jako jednostka samorządu terytorialnego odpowiada za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa infrastruktury wodociągowej położonej na obszarze Gminy. Od roku 1997 sieci wodociągowe wraz z urządzeniami do poboru uzdatniania wody stanowiące majątek Gminy były dzierżawione do zewnętrznego podmiotu.

Zgodnie z zawartą w powyższym zakresie umową dzierżawy, dzierżawca zobowiązał się m.in. do zapłaty czynszu na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia mu sieci w celu świadczenia przez niego usług dostawy i sprzedaży wody, a także do ponoszenia kosztów wszelkich koniecznych napraw i remontów. Umowa dzierżawy zawarta została na czas nieokreślony i nie została dotąd rozwiązana. Część projektów w zakresie budowy, przebudowy, rozbudowy i modernizacji sieci wodociągowych na terenie Gminy była realizowana przez osoby fizyczne prowadzące wspólnie działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, będącej dzierżawcą sieci wodociągowych, stanowiących majątek Gminy.

Spółka cywilna ponosiła większość kosztów ww. inwestycji, które po oddaniu do użytkowania stawały się własnością Spółki cywilnej, będąc jednocześnie odpowiedzialną za świadczenie na terenie Gminy usług obejmujących m.in. dostawę i sprzedaż wody na rzecz mieszkańców oraz lokalnych przedsiębiorców. Wnioskodawca podjął decyzję o zmianie sposobu organizacji gospodarki komunalnej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Celem zmian jest bardziej korzystne prowadzenie działalności w zakresie dostarczania wody na terenie Gminy oraz uregulowanie kwestii własnościowych sieci wodociągowych oraz infrastruktury towarzyszącej.

W szczególności Wnioskodawca podjął decyzję, że najkorzystniejszym rozwiązaniem z perspektywy Gminy będzie utworzenie spółki komunalnej, w której 100% udziałów posiadał będzie Wnioskodawca. W konsekwencji podjęta została decyzja m.in. o przejęciu własności wszystkich sieci wodociągowych znajdujących się na obszarze Gminy przez Wnioskodawcę, w tym do przejęcia nakładów poczynionych przez Spółkę cywilną w tym zakresie.

W szczególności w grudniu 2012 r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży, w wyniku której Spółka cywilna przeniosła na rzecz Gminy własność wszystkich gminnych sieci wodociągowych, będących przedmiotem inwestycji Spółki cywilnej w poprzednich latach za wynagrodzeniem obejmującym m.in. wartość poniesionych nakładów na Infrastrukturę. Przedmiotowa transakcja sprzedaży została udokumentowana fakturą VAT (na której Gmina wskazana została jako nabywca) i opodatkowana według stawki podstawowej.

Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę Infrastruktura od momentu jej wybudowania użytkowana była bezpośrednio przez Spółkę cywilną do jej działalności, polegającej na dostarczaniu wody mieszkańcom Gminy. Środki na nabycie Infrastruktury pochodziły z funduszów własnych Gminy, w szczególności nie miało w tym zakresie miejsca jakiekolwiek dofinansowanie ze środków zewnętrznych. Infrastruktura po nabyciu przez Gminę, zgodnie z intencją Gminy oraz Spółki cywilnej, została udostępniona Spółce cywilnej do użytkowania i eksploatowania w ramach dotychczasowej Umowy dzierżawy.

W szczególności, zgodnie z dokonanymi ustaleniami, postanowiono włączyć, począwszy od dnia przeniesienia własności Infrastruktury na rzecz Gminy, poszczególne jej elementy do zakresu przedmiotowego Umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy ma obowiązywać do momentu przejęcia przedmiotowych zadań, tj. dostarczania wody, przez Spółkę komunalną. Powyższe wynika z chęci prowadzenia dotychczasowej działalności przez Spółkę cywilną do czasu rozpoczęcia działalności przez Spółkę komunalną. W praktyce wiąże się to z koniecznością korzystania także z Infrastruktury. Z tytułu świadczonych usług Gmina wystawia na Spółkę cywilną faktury VAT, wykazując podatek według stawki podstawowej.

Obecnie zatem cała sieć wodociągowa wraz z infrastrukturą towarzyszącą znajdującą się na terenie Gminy jest przedmiotem dzierżawy do Spółki cywilnej na podstawie Umowy dzierżawy. Umowy z mieszkańcami oraz lokalnymi przedsiębiorcami na dostawę i sprzedaż wody Spółka cywilna zawiera we własnym imieniu, a z tytułu świadczonych usług pobiera opłaty, zawierające podatek VAT. W przyszłości Gmina planuje dokonać dalszych zmian organizacyjnych ukierunkowanych na przejęcie przez Gminę pełnej odpowiedzialności za prowadzenie działalności wodociągowej na jej terenie.

Plany Gminy obejmują m.in. wniesienie Infrastruktury aportem do nowotworzonej Spółki komunalnej, która docelowo ma zajmować się świadczeniem usług w zakresie dostawy i sprzedaży wody na terenie Gminy. W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania odpłatnego udostępniania Infrastruktury wodociągowej na rzecz dzierżawcy (przedsiębiorcy), na podstawie umowy dzierżawy, za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT. Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że odpłatne udostępnianie Infrastruktury na podstawie zawartej umowy dzierżawy jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną.

W rozpatrywanej sprawie Gmina nie działała jako organ władzy publicznej, zatem nie może skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Nie może również skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynność udostępniania ww. sieci wodociągowych jest wykonywana na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. Wobec powyższego, odpłatne udostępnianie Infrastruktury na rzecz dzierżawcy (przedsiębiorcy) na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, udostępnienie opisanej we wniosku Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wskazać przy tym należy, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Ponadto, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Należy jednak zauważyć, że z opisu sprawy nie wynika, by Infrastruktura była przedmiotem dzierżawy o charakterze mieszkalnym. W konsekwencji powyższego należy uznać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu Infrastruktury, w związku z czym, usługi te są opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.

Reasumując, udostępnianie przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy zawartej z dzierżawcą stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie zwolnienia od podatku w tym zakresie. Jednocześnie informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Tut.

Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie uznania udostępniania przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Natomiast kwestia dotycząca: stanu faktycznego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Infrastruktury została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r., nr ILPP1/443-634/13-4/AWa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.

52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.