INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2009 r. (data wpływu 14 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych związanych z budową krytej pływalni – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych związanych z budową krytej pływalni. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Gmina będąca podatnikiem podatku od towarów i usług, planuje na terenie miasta realizację zadania inwestycyjnego pod nazwą „budowa krytej pływalni”. Realizacja tego zadania jest ujęta w „Wieloletnim Programie Inwestycyjnym Miasta na lata 2009-2013”.
Całkowity koszt budowy szacuje się na ok. 13.300.00,00 zł. Inwestycja będzie realizowana ze środków własnych, kredytu inwestycyjnego oraz dotacji z budżetu państwa. W bieżącym roku w budżecie miasta zaplanowane są środki w wysokości 300.00,00 zł na opracowanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej. Wnioskodawca planuje zakończyć budowę w 2011 r. W obiekcie będzie znajdować się m.in.: basen pływacki o dł. 25 m, basen rekreacyjny do nauki pływania, brodzik dla dzieci, zjeżdżalnia wodna, zaplecze i pomieszczenia administracyjne wraz z usługami towarzyszącymi jak: sauna, kręgielnia i gabinety masażu. Część powierzchni będzie zajmowała „mała gastronomia”.
Całkowita powierzchnia użytkowa kształtować się będzie w granicach ok. 3000 m2. Głównym celem projektu jest zaspokojenie potrzeb mieszkańców miasta, a w szczególności zapewnienie możliwości korzystania z basenu dzieciom i młodzieży szkolnej, prowadzenie zajęć wychowania fizycznego z uczniami oraz organizacja zawodów sportowych, co będzie sprzyjało rozwojowi kultury fizycznej w mieście. Obok działalności nieopodatkowanej prowadzonej w ramach zadań własnych Gminy, część działalności realizowanej inwestycji będzie związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Pomieszczenia takie jak np.: „mała gastronomia”, „gabinety masażu” będą wynajmowane podmiotom gospodarczym.
Gmina będzie również prowadziła sprzedaż biletów wstępu osobom indywidualnym oraz zakładom pracy. Z czasem budynek krytej pływalni zostanie przekazany w trwały zarząd jednostce budżetowej Zainteresowanego – Miejskiemu Ośrodkowi Sportu i Rekreacji, który jest oddzielnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada odrębny numer NIP. MOSiR został powołany Uchwałą Rady Miejskiej w czerwcu 2007 r. wykonując zadania w zakresie propagowania i rozwoju sportu, kultury fizycznej, turystyki i rekreacji. Organizuje i współorganizuje masowe imprezy sportowo-rekreacyjne. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych na budowę krytej pływalni oraz jej wyposażenia? Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług rozliczającym się z Urzędem Skarbowym z tytułu umów cywilno-prawnych.
W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości, w jakim towary i usługi będą wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponieważ działalność „krytej pływalni” w części będzie dotyczyła realizacji zadań własnych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym), a w pozostałej części czynności opodatkowanych – Zainteresowany ma prawo do odliczenia jedynie tej części podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu, która będzie związana ze sprzedażą opodatkowaną (sprzedaż biletów, umowy najmu lub dzierżawy).
Odpłatne udostępnianie pływalni osobom fizycznym oraz zakładom pracy będzie opodatkowane stawką 7%. Usługi te wymienione są pod poz. 158 załącznika Nr 3 do ustawy o podatku VAT (PKWiU 92.61 – jako usługi w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych). Art. 90 ustawy o VAT, określa zasady odliczenia podatku naliczonego, związanego zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i sprzedażą zwolnioną. Gmina będzie miała obowiązek określenia, czy podatek wynikający z danej faktury związany będzie ze sprzedażą opodatkowaną czy też zwolnioną.
Jeżeli takie wyodrębnienie będzie możliwe, będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, natomiast w przypadku, gdy dokonany zakup będzie służył obu rodzajom działalności, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć tylko tę część podatku, którą można proporcjonalnie (sposób wyliczenia proporcji określa art. 90 ust. 3 ustawy o VAT) przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Proporcję dla danego roku należy ustalić na podstawie obrotu osiągniętego w poprzednim roku podatkowym (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).
Po zakończeniu roku ponownie należy ustalić strukturę, lecz już na podstawie rzeczywistych obrotów danego roku i dokonać korekty wstępnie odliczonego podatku za rok poprzedni oraz wyznaczyć wstępny wskaźnik do rozliczenia VAT od zakupów w kolejnym roku podatkowym (art. 91 ustawy o VAT). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124. Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).
Z przepisu tego wynika, iż zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym). Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Gmina będąca podatnikiem podatku od towarów i usług, planuje na terenie miasta realizację zadania inwestycyjnego pod nazwą „budowa krytej pływalni”. W obiekcie będzie znajdować się m.in.: basen pływacki o dł.
25 m, basen rekreacyjny do nauki pływania, brodzik dla dzieci, zjeżdżalnia wodna, zaplecze i pomieszczenia administracyjne wraz z usługami towarzyszącymi jak: sauna, kręgielnia i gabinety masażu. Część powierzchni będzie zajmowała „mała gastronomia”. Głównym celem projektu jest zaspokojenie potrzeb mieszkańców miasta, a w szczególności zapewnienie możliwości korzystania z basenu dzieciom i młodzieży szkolnej, prowadzenie zajęć wychowania fizycznego z uczniami oraz organizacja zawodów sportowych, co będzie sprzyjało rozwojowi kultury fizycznej w mieście.
Obok działalności nieopodatkowanej prowadzonej w ramach zadań własnych Gminy, część działalności realizowanej inwestycji będzie związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Pomieszczenia takie jak np.: „mała gastronomia”, „gabinety masażu” będą wynajmowane podmiotom gospodarczym. Gmina będzie również prowadziła sprzedaż biletów wstępu osobom indywidualnym oraz zakładom pracy.
W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi od podatku, jak i opodatkowanymi, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.
Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną.
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
W myśl art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy).
Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).
W oparciu o art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8: przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2; nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2. Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.
Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży. Mając na względzie fakt, iż realizacja samego projektu należy do zadań objętych ustawą o samorządzie gminnym wyjaśnić należy, iż prawo do odliczenia podatku VAT dotyczyć będzie udokumentowanych kwot podatku naliczonego związanych z zakupami towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych.
Natomiast usługi i towary nabyte dla realizacji zadań własnych Gminy zdefiniowanych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wykonywanymi nie na podstawie umów cywilnoprawnych, nie dają Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w przypadku, gdy Zainteresowany nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją, obliczoną według zasad określonych w art. 90 ustawy.
Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.
Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy). Jak wynika z powyższego, wykorzystywanie przedmiotowej inwestycji do czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (wynajem), jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (realizacja zadania własnego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym nie na podstawie umów cywilnoprawnych), nakłada na Wnioskodawcę obowiązek proporcjonalnego rozliczenia podatku VAT.
Reasumując, Zainteresowanemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług nabywanych w celu realizacji projektu polegającego na budowie krytej pływalni, z uwzględnieniem przepisów art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.