INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2010 r. (data wpływu 1 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego oraz zabudowanego budynkiem produkcyjnym – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 1 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego oraz zabudowanego budynkiem produkcyjnym. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość składającą się z budynku produkcyjnego oraz gruntu pozostającego w użytkowaniu wieczystym, na który składają się trzy działki oznaczone w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe.
Na jednej z działek jest posadowiony budynek produkcyjny, dwie pozostałe działki są niezabudowane. Budynek został wybudowany przez Zainteresowanego w roku 1960 i był przez niego cały czas wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Poniósł on wydatki na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, lecz były one niższe niż 30% wartości początkowej budynku. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy w przypadku zbycia budynku produkcyjnego wraz z prawem użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest budynek Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT zarówno od budynku, jak również od sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki, na której znajduje się budynek? Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego (pozostałe dwie działki niezabudowane) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%?
Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeśli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
W art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawodawca zwalnia od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Zgodnie z art. 43 ust. 7a warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Z powyższego wynika, że jeżeli podatnik po wybudowaniu lub ulepszeniu nieruchomości nie dokonał jej sprzedaży lub nie oddał do używania (najem, dzierżawa itp.) lecz użytkował ją na własne potrzeby, to nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Późniejsza sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie zatem dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 nie znajduje tu zatem zastosowania.
Zainteresowany może więc skorzystać ze zwolnienia wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż spełnione są łącznie dwa warunki wymienione w tym przepisie, tj. w stosunku do tego budynku nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wówczas ustawa o VAT jeszcze nie obowiązywała oraz poniósł on wydatki na ulepszenie budynku w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej budynku.
Zwolnienie obejmuje również, w myśl § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Mając na uwadze ww. przepisy Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zwolniona od podatku od towarów i usług jest zarówno dostawa budynku produkcyjnego, jak również zbycie prawa wieczystego użytkowania działki, na której budynek ten został wybudowany.
W przypadku zbycia dwóch pozostałych działek, będących w użytkowaniu wieczystym, które są niezabudowane nie można skorzystać ze zwolnienia na podstawie § 12 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, w związku z tym Zainteresowany uważa, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania powyższych działek powinna być opodatkowana według stawki 22%. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Pkt 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od dnia 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.
Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Art. 41 ust. 1 ustawy wskazuje, iż stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zastosowania zwolnienia od podatku VAT, dotyczących zarówno dostawy towarów jak i świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość składającą się z budynku produkcyjnego oraz gruntu pozostającego w użytkowaniu wieczystym, na który składają się trzy działki oznaczone w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe. Na jednej z działek jest posadowiony budynek produkcyjny, dwie pozostałe działki są niezabudowane. Zatem w przedmiotowej sprawie dojdzie do dostawy budynku razem z prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz praw użytkowania wieczystego gruntów niezabudowanych.
Warunki, które muszą być spełnione w celu zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy. Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zgodnie z zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy definicją, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Analizując powyższe stwierdza się, że na potrzeby definicji pierwszego zasiedlenia należy przyjąć, iż oddanie do użytkowania jest sformułowaniem odnoszącym się do faktycznej czynności przekazania budynku, budowli lub ich części w wykonaniu dostawy, dzierżawy, najmu lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu. Oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu musi nastąpić na rzecz pierwszego nabywcy lub użytkownika. Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.
Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Jak poinformował Zainteresowany, budynek produkcyjny został przez niego wybudowany w roku 1960 i był cały czas wykorzystywany przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy tut. Organ stwierdza, że w tym przypadku nie doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku, czyli jego sprzedaż odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia.
Tym samym nie będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy jego sprzedaży.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b - w myśl art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Na podstawie tego przepisu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Powyższa zasada nie ma zastosowania dla czynności oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, o czym stanowi art. 29 ust. 5a ustawy. Natomiast zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki (budowle) na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od tego podatku.
Jak wskazał Wnioskodawca, w stosunku do budynku, będącego przedmiotem pytania, nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wówczas ustawa o podatku od towarów i usług jeszcze nie obowiązywała oraz ponosił on wydatki na ulepszenie budynku, od których miał prawo do odliczenia podatku VAT, lecz były one niższe niż 30% wartości początkowej budynku.
Biorąc pod uwagę powyższe oraz analizując przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowego budynku razem z prawem wieczystego użytkowania gruntu na którym jest on położony będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, bowiem będą spełnione warunki wynikające z powołanych przepisów. W celu określenia stawki podatku VAT w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego, należy dokonać analizy poniższego przepisu.
Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 4 wymienionego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów. Jak poinformował Zainteresowany, zamierza on dokonać sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów niezabudowanych, oznaczonych w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe. Zatem, przedmiotowe działki niezabudowane nie są gruntami przeznaczonymi na cele rolnicze, a tym samym sprzedaż prawa wieczystego użytkowania tych gruntów nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ nie będą spełnione warunki wynikające z powołanego wyżej przepisu.
Reasumując: w przypadku zbycia budynku produkcyjnego wraz z prawem użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest ten budynek, Zainteresowany będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, zarówno od budynku, jak również od sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki, na której znajduje się ten budynek, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w zw. z § 12 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia, sprzedaż praw użytkowania wieczystego gruntów niezabudowanych (pozostałe dwie działki niezabudowane), które w ewidencji gruntów są oznaczone jako tereny przemysłowe, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku w wysokości 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.