INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu 3 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdefiniowania wykonywanych czynności oraz ich miejsca świadczenia - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 3 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdefiniowania wykonywanych czynności oraz ich miejsca świadczenia. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT oraz unijny podatnik VAT. Zawarła ona stałą umowę o współpracy z firmą K. z siedzibą w Niemczech.
Na zlecenie K. Zainteresowana wykonuje tzw. nośniki budowlane znajdujące zastosowanie w zbrojeniu betonowych materiałów budowlanych i betonowych elementów budowlanych wykonywanych na budowie. Nośniki są wytwarzane w oparciu o patent będący własnością K., wg technologii opracowanej przez tą firmę. Nośniki wykonywane są z materiałów powierzonych przez K. na należących do niego, powierzonych Wnioskodawczyni urządzeniach produkcyjnych, tj.: prasie do formowania blach na nośniki, urządzeniu do cięcia prętów, szlifierce, zgrzewarce, zainstalowanych w hali produkcyjnej najmowanej przez Zainteresowaną od podmiotu trzeciego.
Urządzenia zostały zainstalowane w hali na koszt firmy K., a Wnioskodawczyni będzie odpowiedzialna za ich stan techniczny, przy czym wszelkich napraw będzie ona dokonywała we własnym zakresie, ale na koszt firmy K. Koszty zakupu olejów i smarów do bieżącej konserwacji maszyn ponosi Zainteresowana.
W związku z faktem, że nośniki są produkowane z materiałów powierzonych Wnioskodawczyni przez K., na urządzeniach produkcyjnych będących jego własnością, zainstalowanych w hali produkcyjnej na jego koszt i na jego koszt na bieżąco konserwowanych i remontowanych, strony umowy uznają, że Zainteresowana świadczy dla K. usługę wytwarzania nośników i na każdym etapie ich produkcji oraz po ich wykonaniu i zapakowaniu, są one własnością firmy K. Wnioskodawczyni klasyfikuje więc wykonywane przez siebie czynności wytwarzania nośników dla K. jako wykonanie usługi na jego rzecz, a w konsekwencji uznaje, że wydanie wytworzonych nośników K. przed ich zapakowaniem lub po zapakowaniu, nie jest dokonaniem dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą VAT, tylko jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.
Jednocześnie Zainteresowana uznaje, że w opisanym stanie faktycznym K. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenie działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy VAT i art. 15 ust. 1, w związku z rozporządzeniem Rady NLE 2009/0177 (Przekształcenie) ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zatem miejscem świadczenia usługi wykonywanej przez Wnioskodawczynię na rzecz K. jest, na postawie art. 28b ust. 1 ustawy VAT, miejsce, gdzie zleceniodawca, będący nabywcą usługi, posiada siedzibę, czyli terytorium Niemiec. w konsekwencji wykonywania usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.
Umowa jest realizowana w następujący sposób: K. sukcesywnie dostarcza Zainteresowanej, we własnym zakresie i na własny koszt materiały służące do produkcji nośników, tzn. blachy stalowe i pręty zbrojeniowe; Materiały te Wnioskodawczyni przyjmuje na swój stan magazynowy jako materiały obce, na podstawie dokumentu wewnętrznego PZ, sporządzonego w oparciu o dowód dostawy wystawiony przez K., wraz z którym dostarczana jest każda nowa partia materiałów; Każdą partię materiałów pobieranych z magazynu do produkcji Zainteresowana dokumentuje wewnętrznym dowodem WZ; K. każdorazowo ustala ilość i rodzaj nośników, które Wnioskodawczyni ma wykonać w określonym czasie; W celu wytwarzania nośników Zainteresowana zatrudnia pracowników oraz osoby na umowę o dzieło/zlecenie.
Firma K. nie zatrudnia w miejscu wytwarzania nośników żadnych osób, ani na umowę o pracę, ani na umowę zlecenie, ani na umowę o dzieło; Po wykonaniu nośników Wnioskodawczyni pakuje je wg wymogów firmy K; Następnie K. odbiera nośniki we własnym zakresie i na własny koszt z magazynu Zainteresowanej, albo wysyła je ona na koszt K. do wskazanego przez niego miejsca i kraju. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy w momencie wydania przez Wnioskodawczynię firmie K. nośników wytworzonych w ramach opisanej umowy o współpracy następuje dostawa towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT, czy świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT?
Czy w opisanym stanie faktycznym należy uznać, w celu ustalenia miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Zainteresowaną, że firma K. w miejscu wytwarzania nośników nie posiada stałego miejsca wykonywania działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy VAT, a w konsekwencji miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym K. posiada siedzibę, czyli terytorium Niemiec? Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności wykonywane przez nią w ramach opisanej umowy o współpracy należy zaliczyć do świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a zatem wydanie towaru jest tylko czynnością faktyczną potwierdzającą wykonanie usługi.
W opisanym stanie faktycznym, w celu ustalenia miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Zainteresowaną należy uznać, że firma K. nie posiada w Polsce, w miejscu wytwarzania nośników, stałego miejsca wykonywania działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy VAT, a w konsekwencji miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym K. posiada siedzibę, czyli terytorium Niemiec. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty - art. 2 pkt 6 ustawy.
Zainteresowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła stałą umowę o współpracy z firmą K. z siedzibą w Niemczech, na zlecenie której wykonuje tzw. nośniki budowlane znajdujące zastosowanie w zbrojeniu betonowych materiałów budowlanych i betonowych elementów budowlanych wykonywanych na budowie. Nośniki są wytwarzane w oparciu o patent będący własnością K., wg technologii opracowanej przez tą firmę. Nośniki wykonywane są z materiałów powierzonych przez K. na należących do niego, powierzonych Wnioskodawczyni urządzeniach produkcyjnych, tj.: prasie do formowania blach na nośniki, urządzeniu do cięcia prętów, szlifierce, zgrzewarce.
Jak wskazała Zainteresowana, na każdym etapie produkcji nośników oraz po ich wykonaniu, a także zapakowaniu, są one własnością firmy K. Zaznaczyć należy, że podatnik niemiecki przekazuje Wnioskodawczyni materiały produkcyjne oraz maszyny wykorzystywane przez nią do produkcji, jednakże na żadnym jej etapie nie dochodzi do przekazania prawa do rozporządzania jak właściciel zarówno nimi, jak i powstałymi nośnikami. w niniejszej sprawie nie jest spełniony zatem podstawowy warunek, do uznania, iż Zainteresowana po wykonaniu czynności będących przedmiotem umowy dokonuje dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, nie przenosi ona bowiem prawa do rozporządzania powstałymi towarami jak właściciel na kontrahenta niemieckiego.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT, jeżeli określone działania wykonywane przez podatnika tego podatku w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa nie stanowią dostawy towarów, są one w świetle ustawy o podatku od towarów i usług usługą.
Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki: w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Należy podkreślić, iż co do zasady oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w momencie wydania przez Zainteresowaną kontrahentowi niemieckiemu nośników wytworzonych przez nią w ramach umowy o współpracy nie występuje dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Bowiem jak wynika z opisu sprawy, czynności wykonywane przez nią w ramach opisanej umowy stanowią świadczenia usług, zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy. W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału: ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.
Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni świadczy usługi produkcji nośników budowlanych wykorzystywanych w zbrojeniu betonowych materiałów budowlanych i betonowych elementów budowlanych na rzecz firmy niemieckiej, w oparciu o patent będący jej własnością i wg technologii opracowanej przez tego kontrahenta. Zatem stwierdzić należy, iż usługobiorcą wykonanych przez Zainteresowaną usług jest firma, wykonująca działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy oraz posiadająca status podatnika, w myśl art. 28a ustawy.
Art. 28b ust. 1 ustawy stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. W myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.
Wnioskodawczyni wykonuje usługi będące przedmiotem wniosku na należących do kontrahenta niemieckiego, powierzonych jej urządzeniach produkcyjnych, tj.: prasie do formowania blach na nośniki, urządzeniu do cięcia prętów, szlifierce, zgrzewarce, zainstalowanych w hali produkcyjnej. Hala ta najmowana jest przez Zainteresowaną od podmiotu trzeciego. Zlecający usługę nie zatrudnia w miejscu jej wykonania żadnych osób na umowę o pracę, umowę zlecenie, czy umowę o dzieło.
W tym miejscu wskazać należy, że za stałe miejsce prowadzenia działalności należy uznać miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej zarówno ze stałej obecności osób, jak i zaplecza technicznego koniecznych do wykonywania danej usługi. Na tej podstawie można więc domniemywać, że przez stałe miejsce prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, w którym podmiot ma swój personel oraz strukturę cechującą się odpowiednią stałością. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jak słusznie zaznaczyła Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym kontrahent niemiecki nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy.
Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie mają zastosowania, tym samym miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytań ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie. Reasumując stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług produkcji nośników budowlanych świadczonych przez Zainteresowaną jest terytorium kraju, w którym podatnik będący usługobiorcą (kontrahent niemiecki) posiada siedzibę, a więc Niemcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.