INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2011 r. (data wpływu 10 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego ciągnika – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 26 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego ciągnika. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 lutego 2011 r. (data wpływu 10 lutego 2011 r.), w którym doprecyzowano opis sprawy. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym.
Gospodarstwo rolne przejęła od teściów aktem notarialnym w dniu 16 lutego 2010 r. W dniu 3 września 2010 r. zakupiła ciągnik rolniczy firmy, który jest i będzie wykorzystywany w jej gospodarstwie rolnym. Dokumentem nabycia jest faktura VAT z dnia 3 września 2010 r. wystawiona przez Firmę y na kwotę brutto 132000,00 zł. Obowiązująca ustawa o podatku od towarów i usług pozwala stać się płatnikiem podatku VAT dopiero od następnego roku podatkowego. Zainteresowana zarejestruje się jako podatnik VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowana wskazała, że nie zarejestrowała się jako podatnik VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Wnioskodawczyni ma możliwość odliczenia podatku VAT od zakupionego ciągnika-środka trwałego w gospodarstwie rolnym? Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli ciągnik będzie wykorzystywany wyłącznie dla sprzedaży opodatkowanej, a w trakcie użytkowania ciągnika stanie się ona czynnym podatnikiem VAT od daty zarejestrowania przysługuje jej odliczenie częściowe VAT na podstawie art. 90 i 91, czyli pozostały jej, w przypadku rejestracji w 2011 r., 4 lata do odliczenia, za każdy rok 1/5 podatku zapłaconego przy zakupie, zgodnie za stosunkiem sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym. W dniu 16 lutego 2010 r. przejęła od teściów gospodarstwo rolne. Dnia 3 września 2010 r. zakupiła ciągnik rolniczy, który jest i będzie wykorzystywany w jej gospodarstwie rolnym. Dnia 3 września 2010 r. została wystawiona faktura VAT.
Zainteresowana planowała zarejestrować się jako podatnik VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. czego jednak w tym czasie nie uczyniła. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.
W tym miejscu wskazać również należy, iż zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 3 ustawy, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem: dokonania w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20.000 zł oraz dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2, oraz prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3. Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni w momencie zakupu ciągnika rolniczego, tj. w dniu 3 września 2010 r. posiadała status rolnika ryczałtowego zwolnionego od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zatem nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej faktury VAT z uwagi na brak związku poniesionego wydatku z czynnościami opodatkowanymi, gdyż wszelkie czynności wykonywane wówczas przez Wnioskodawczynię były zwolnione od podatku.
Mając powyższe na względzie, Wnioskodawczyni nie miała możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu z uwagi na pierwotne przeznaczenie poniesionego wydatku dla celów prowadzenia działalności zwolnionej od podatku. Zainteresowana zamierza zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a tym samym począwszy od tego dnia rozpocznie w ramach prowadzonej działalności rolniczej wykonywanie czynności opodatkowanych.
W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynnościami nie dającymi tego prawa, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i art. 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy). Natomiast, kwestie korekty podatku naliczonego zostały uregulowane w art. 91 ustawy.
Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.
Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy). W myśl przepisu art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.
W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (…) – art. 91 ust. 5 ustawy.
Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku, gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną: opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi; zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
Wyżej powołane regulacje art. 91 ustawy mają także odpowiednie zastosowanie w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).
Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.
Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że dokonując w momencie nabycia ww. ciągnika oceny prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tego tytułu w kontekście wykonywanych przez Wnioskodawczynię jako rolnika ryczałtowego wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku, nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w sytuacji, gdy dokona ona rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, tj. zrezygnuje ze statusu rolnika ryczałtowego, zmieni się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni będzie miała możliwość odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, że przedmiotowy ciągnik jest wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku, a w przyszłości po rejestracji Zainteresowanej jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego ciągnika. Natomiast w kwestii terminu korekty podatku naliczonego wydano odrębne rozstrzygnięcia z dnia 23 lutego 2011 r. nr ILPP2/443-1911/10 -5/MR. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.