INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2012 r. (data wpływu 27 lutego 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 27 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, pytania oraz własnego stanowiska w sprawie. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. W roku 2012 zamierza sprzedać nieruchomość gruntową o pow.
2,0518 ha częściowo zabudowaną, która w ewidencji gruntów jest zarejestrowana jako inne tereny zabudowane o symbolu Bi. Nabycie nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży nastąpiło w dniu 11 kwietnia 2007 r. poprzez zakup przedsiębiorstwa upadłego przedsiębiorcy w cenie 300.000 zł. W skład przedsiębiorstwa wchodziło prawo użytkowania wieczystego działki oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynków stanowiących odrębną nieruchomość. Dostawa została wyłączona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy. W okresie poprzedzającym nabycie budynków i budowli Gmina jako właściciel działki oddawała przedmiotowe grunty w wieczyste użytkowanie.
Gmina w okresie władania nieruchomością od dnia 11 kwietnia 2007 r.: W terminie grudzień 2007 – luty 2008 dokonała rozbiórki części budynków – koszt rozbiórki 286.961 zł netto (podatek 7% oraz 22% - brutto 347.841,07 zł, zróżnicowany w zależności od przedmiotu rozbiórki), w wyniku czego odsprzedała uzyskany z tego tytułu złom stali o wartości netto 161.400,00 zł (brutto 196.908,00 zł) – operacje gospodarcze zostały udokumentowane fakturą za świadczoną usługę o wartości bilansującej koszt rozbiórki i odsprzedaży uzyskanego z tego tytułu złomu, tj. 125.561,00 zł netto (286.961,00 zł – 161.400,00 zł = 125.561,00 zł, brutto: 150.933,07 zł).
Wartość robót dodatkowych 51.001,98 zł netto (brutto 62.222,42 zł). Gmina wynajęła od dnia 1 lipca 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. powierzchnię 10 m2 w budynku magazynowym osobie fizycznej z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie skupu makulatury i surowców wtórnych. Za najem wystawiano faktury za okresy miesięczne – opłata za umowę dzierżawy netto 250,00 zł. (brutto 305,00 zł). Najemca był zobowiązany do pełnienia nadzoru nad obiektem będącym przedmiotem najmu oraz każdorazowego zamykania bramy wejściowej na teren przedmiotowej działki podczas jego nieobecności na ww. terenie.
Wnioskodawca wskazał również, że w sprawie opisanej powyżej nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa oraz postępowanie przed sądem administracyjnym. W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że oferowana do sprzedaży nieruchomość zabudowana jest następującymi budynkami: budynek administracyjny o kubaturze 1383 m3, budynek magazynowy o kubaturze 788 m3 [budynek, w którym część (10 m2) była dzierżawiona], budynek przebudówki o kubaturze 99 m3, budynek portierni o kubaturze 84 m3, budynek garażowy o kubaturze 450 m3. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Pozostała część budynku magazynowego poza 10 m2, nie była wynajmowana, dzierżawiona i w żaden inny sposób wykorzystywana. Również pozostałe budynki znajdujące się na działce nie były przedmiotem wynajmu, dzierżawy lub innego wykorzystania. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 czy pkt 10a? Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa sprzedaż nieruchomości gruntowej częściowo zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 jest zwolniona z podatku od towarów i usług ponieważ: Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Zgodnie z art. 29 ust 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT jeżeli nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.
W przedmiotowym przypadku za pierwsze zasiedlenie należy uznać wydanie w najem w wykonaniu czynności opodatkowanych 10 m2 w budynku magazynowym osobie fizycznej z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie skupu makulatury i surowców wtórnych. Wnioskodawca nie kwalifikuje przeprowadzonej rozbiórki części budynków za ulepszenie. Zgodnie z art. 16g ust. 13. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.
Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Rozbiórka części budynków nie mogła wpłynąć na wzrost wartości przedmiotowej nieruchomości.
Zdaniem Zainteresowanego, jeżeli zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 można zastosować wyłącznie do części nieruchomości, w której miało miejsce pierwsze zasiedlenie (tj. 10 m2 budynku magazynowego, co stanowi 6% całkowitej powierzchni budynku) do sprzedaży pozostałej części nieruchomości należy wykorzystać możliwość ze zwolnienia wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a ponieważ w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).
Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione.
Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku. Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z przepisu art. 146a pkt 1 ustawy wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika.
Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Według art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu. Z powołanej wyżej definicji pierwszego zasiedlenia wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale także umowy najmu i dzierżawy.
Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).
Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W tym miejscu wyjaśnić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków i budowli, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. W sytuacji gdy sprzedaż określonej nieruchomości zabudowanej objęta zostanie zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie ma zastosowania. Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. W roku 2012 zamierza sprzedać nieruchomość gruntową o pow. 2,0518 ha częściowo zabudowaną, która w ewidencji gruntów jest zarejestrowana jako inne tereny zabudowane o symbolu Bi.
Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest następującymi budynkami: budynek administracyjny o kubaturze 1383 m3, budynek magazynowy o kubaturze 788 m3 [budynek, w którym część (10 m2) była dzierżawiona], budynek przebudówki o kubaturze 99 m3, budynek portierni o kubaturze 84 m3, budynek garażowy o kubaturze 450 m3. Nabycie nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży nastąpiło w dniu 11 kwietnia 2007 r. poprzez zakup przedsiębiorstwa upadłego przedsiębiorcy w cenie 300.000 zł. W skład przedsiębiorstwa wchodziło prawo użytkowania wieczystego działki oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynków stanowiących odrębną nieruchomość.
Dostawa została wyłączona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy. W okresie poprzedzającym nabycie budynków i budowli Gmina jako właściciel działki oddawała przedmiotowe grunty w wieczyste użytkowanie. W okresie od dnia 1 lipca 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawca wynajął powierzchnię 10 m2 w budynku magazynowym osobie fizycznej z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie skupu makulatury i surowców wtórnych. Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Pozostała część budynku magazynowego poza 10 m2, nie była wynajmowana, dzierżawiona i w żaden inny sposób wykorzystywana. Również pozostałe budynki znajdujące się na działce nie były przedmiotem wynajmu, dzierżawy lub innego wykorzystania. W okresie grudzień 2007 r. – luty 2008 r. Gmina dokonała rozbiórki części budynków, jednakże Wnioskodawca nie kwalifikuje przeprowadzonej rozbiórki części budynków za ulepszenie – zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
2 Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w odniesieniu do części nieruchomości w budynku magazynowym, która była wynajmowana, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w dniu 1 lipca 2007 r. Z kolei w odniesieniu do pozostałych budynków nie można stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia. Jednak jak wynika z wniosku, w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu jej dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zainteresowany nie ponosił również wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Reasumując, dostawa części budynku magazynowego, która była wynajmowana (10 m2) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z kolei dokonując sprzedaży pozostałej części tego budynku jak również reszty budynków składających się na przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji w odniesieniu do całości poszczególnych budynków oraz – w związku z art. 29 ust. 5 ustawy – przypisanego do nich prawa własności gruntów zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku od towarów i usług.
Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.