INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2012 r. (data wpływu 23 marca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego przez Gminę z faktur wystawianych na Urząd Miejski – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 23 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego przez Gminę z faktur wystawianych na Urząd Miejski. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Urząd Gminy (dalej Urząd Miejski) od dnia 3 kwietnia 2003 r. był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i od tego momentu rozliczał się z należnego podatku VAT.
W dniu 30 grudnia 2010 r. Burmistrz Gminy dokonał zgłoszenia o zaprzestaniu przez Urząd Miejski czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie zgłosił Gminę jako podatnika VAT (z dniem 3 stycznia 2011 r. Gmina została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) obowiązującą zasadą odliczeń będącą istotą podatku VAT jest to, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego.
Do dnia 2 stycznia 2011 r. czynnym podatnikiem VAT był Urząd, natomiast umowy z wykonawcami inwestycji zawierała Gmina, faktury dotyczące poczynionych inwestycji wystawiane były na Urząd. Gmina realizowała swoje zadania publiczne oraz czynności między innymi na podstawie umów cywilnoprawnych. Dotyczy to np. umów wynajmu świetlic wiejskich. Umowy te zawierane były pomiędzy Gminą a najemcami. Gmina odpłatnie i nieodpłatnie wynajmowała (i wynajmuje) świetlice wiejskie znajdujące się na jej terenie. Działalność świetlic wiejskich stała się działalnością dochodową, generującą przychody dla Gminy z tytułu wynajmu.
Chcąc zapewnić ciągłość pozyskiwania dochodów z wynajmu świetlic wiejskich należało je remontować oraz wyposażać w sprzęt niezbędny do dalszego, efektywniejszego dochodowego ich wykorzystania. W związku z powyższym, poczyniono szereg remontów polegających na wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, wymianie podłóg, wylaniu nowych posadzek, wykonaniu tynków i okładzin wewnętrznych, robotach malarskich, sanitarnych, wykonaniu elewacji i elementów zewnętrznych, wyłożeniu kostką „pozbruk” terenu wokół świetlicy, wykonaniu wiaty i zadaszenia. Zakupiono również stoły i krzesła, lodówki i piecyki gazowe, patelnię elektryczną, komplety zastaw stołowych, sprzęt muzyczny.
Również ubezpieczono świetlice na wypadek powstałych szkód zdarzeń losowych. W związku z wynajmem wzrosły też koszty utrzymania świetlic takie jak: większe zużycie energii elektrycznej, gazu, wody oraz wywozu nieczystości stałych i płynnych. Podczas, gdy Gmina będąca stroną w umowie najmu za odpłatnością świadczyła usługi wynajmu świetlic wiejskich, na fakturach dokumentujących świadczenie usług wynajmu był Urząd Miejski. Urząd Miejski występował również jako nabywca na fakturach dokumentujących zakupy dokonywane w związku z remontem świetlic wiejskich oraz w związku z ich utrzymaniem. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Gmina może skorzystać z przysługującego jej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za zrealizowane inwestycje w latach 2007-2010 kiedy czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT był Urząd Miejski? Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) Urząd Gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu, również na gruncie podatku VAT należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości miasta (gminy) podmiotowość urzędu miasta (gminy).
Zatem Urząd Gminy w latach 2007-2010 działał w imieniu Gminy. Zdaniem Gminy, to ona (Gmina) za lata 2007-2010 może skorzystać z prawa odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za zrealizowane inwestycje w tych latach przez dokonanie korekt deklaracji VAT-7. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.
W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta. W myśl art. 33 ust. 1 ww. ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym.
Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd. Przez Urząd należy rozumieć rodzaj wewnętrznej jednostki organizacyjnej Gminy.
Każde działanie podejmowane przez Urząd w rzeczywistości nie będzie jego działaniem, lecz – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – działaniem samej Gminy. Zatem na podstawie przepisów regulujących ustrój Gminy oraz przepisów o podatku od towarów i usług, Gmina jest podatnikiem tego podatku. To zaś oznacza, że obciąża ją obowiązek zarejestrowania się w tym charakterze, o ile ma zamiar wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu.
W oparciu o przytoczone powyżej przepisy należy stwierdzić, że gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem korzystającym ze zwolnienia od podatku w zakresie wykonywanych czynności statutowych związanych z wykonywaniem zadań publicznych, nałożonych odrębnymi przepisami wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast w zakresie pozostałych czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych gmina jako osoba prawna jest podatnikiem podatku od towarów i usług (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 cyt. ustawy) a nie urząd gminy.
Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności gminy i urzędu gminy powinna być wyłącznie gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. W konsekwencji na gminie ciąży zarówno obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług jak i dokonywania wszelkich rozliczeń związanych z podatkiem VAT.
Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861 ze zm.) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.
Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Z powyższego wynika, że rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług powinna dokonać Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że Urząd Miejski od dnia 3 kwietnia 2003 r. był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i od tego momentu rozliczał się z należnego podatku VAT.
W dniu 30 grudnia 2010 r. Burmistrz Gminy dokonał zgłoszenia o zaprzestaniu przez Urząd Miejski czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie zgłosił Gminę jako podatnika VAT (z dniem 3 stycznia 2011 r. Gmina została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT). Do dnia 2 stycznia 2011 r. czynnym podatnikiem VAT był Urząd natomiast umowy z wykonawcami inwestycji zawierała Gmina, faktury dotyczące poczynionych inwestycji wystawiane były na Urząd. Gmina realizowała swoje zadania publiczne oraz czynności między innymi na podstawie umów cywilnoprawnych. Dotyczy to np. umów wynajmu świetlic wiejskich. Umowy te zawierane były pomiędzy Gminą a najemcami.
Gmina odpłatnie i nieodpłatnie wynajmowała (i wynajmuje) świetlice wiejskie znajdujące się na jej terenie. Gmina będąca stroną w umowie najmu za odpłatnością świadczyła usługi wynajmu świetlic wiejskich, jednak na fakturach dokumentujących świadczenie usług wynajmu był Urząd Miejski. Urząd Miejski występował również jako nabywca na fakturach dokumentujących zakupy dokonywane w związku z remontem świetlic wiejskich oraz w związku z ich utrzymaniem.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, do dnia 31 grudni 2010 r. obowiązywał w brzmieniu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy). Natomiast stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy). Jak wskazano powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności Gminy jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.
W konsekwencji na Gminie ciąży zarówno obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług jak i dokonywania wszelkich rozliczeń związanych z podatkiem VAT. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług Gmina i Urząd powinny stosować jednakowe oznaczenie (numer identyfikacji podatkowej) – tj. NIP nadany Gminie oraz składać jedno rozliczenie deklaracyjne w podatku od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że Urząd Miejski był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i to na niego były wystawiane faktury VAT. Po dokonaniu zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Urząd Miejski, Gmina dokonała rejestracji jako podatnik od towarów i usług i zamierza dokonywać korekty deklaracji VAT-7 i odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Miejski, a dotyczących poniesionych nakładów na modernizację świetlic wiejskich przez Gminę.
Biorąc pod uwagę powyższe oraz opis sprawy należy stwierdzić, że pomimo niewłaściwej rejestracji w podatku od towarów i usług przez Urząd Miejski, Gmina ma prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych na Urząd Miejski za zrealizowane inwestycje. W przypadku, gdy nie skorzystano z prawa do odliczenia w miesiącach, w których otrzymano faktury lub w następnych okresach rozliczeniowych, a faktury VAT dokumentowały nabycie towarów lub usług przez Urząd Miejski jako podatnika VAT czynnego, Wnioskodawca (Gmina) może to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej możliwości odliczenia podatku naliczonego przez Gminę z faktur wystawianych na Urząd Miejski. Kwestia dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych przez Urząd Miejski materiałów usług związanych z remontem świetlic wiejskich i ich utrzymania została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 5 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-323/12 -4/MR.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.