INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (...), przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 3 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 3 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca wykonuje obowiązki Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (...). Prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi X, w którym egzekucja – zgodnie z wnioskiem wierzyciela – skierowana została do nieruchomości.
W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego planowane jest przeprowadzenie publicznej licytacji nieruchomości dłużnika. W przypadku uzupełnienia przez licytanta warunków licytacyjnych (zapłaty ceny) uzyska on (zdarzenie przyszłe) prawo do przysądzenia prawa własności nieruchomości oznaczonej jako: działki gruntu nr 3, 5/1, 6/1, 30 ... o pow. 6,39 ha z których działka nr 30 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, budynkiem mieszkalno-gospodarczym, garażem i stodołą z dobudówką dla których urządzona jest księga wieczysta nr (...).
W ramach dotychczasowych czynności egzekucyjnych ustalono następujące okoliczności: zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy nieruchomości będącej własnością dłużnika. Ustalono ponadto, że nieruchomość została nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 8 lutego 1980 r. Dłużnik nie jest i nie był podatnikiem podatku od towarów usług, zatem jak wskazuje Urząd Skarbowy w (...), w stosunku do przedmiotowej nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy jej nabyciu.
Dłużnik nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej. Zgodnie z wykazem ewidencji budynków i gruntów nieruchomość stanowi łąki trwałe, grunty orne, nieużytki, sady a w części działki nr 30 o pow. 0,13 ha grunty rolne zabudowane. Zapytanie organu egzekucyjnego przedstawia się następująco: czy w przypadku przeprowadzenia skutecznej licytacji i uzupełnienia przez nabywcę warunków licytacyjnych skutkującego przysądzeniem prawa własności nieruchomości komornik sądowy jako płatnik zobowiązany jest do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy sprzedaż opisanej nieruchomości będzie objęta zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, w przekonaniu organu egzekucyjnego jako płatnika podatku opisane zdarzenie przyszłe polegające na przeniesieniu prawa własności w drodze sądowego postępowania egzekucyjnego zwolnione będzie z obowiązku zapłaty podatku VAT. Na powyższe wskazuje fakt, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Co za tym idzie, sprzedawany (razem z budynkiem) grunt jest opodatkowany (lub zwolniony) taką samą stawką podatku jak budynek. Zatem to budynek decyduje o ewentualnej stawce podatku na całą nieruchomość. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub budowli upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, i dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W ocenie organu egzekucyjnego dostawa nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż dłużnik nie jest i nie był podatnikiem VAT i w stosunku do przedmiotowej nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy jej nabyciu. Okoliczności te przesądzają zatem o zwolnieniu z opodatkowania VAT dostawy ww. nieruchomości. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem towaru – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Jednakże samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów (w tym przypadku nieruchomości) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.
Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje obowiązki Komornika Sądowego, prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi, w którym egzekucja – zgodnie z wnioskiem wierzyciela – skierowana została do nieruchomości. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego planowane jest przeprowadzenie publicznej licytacji nieruchomości dłużnika. W przypadku uzupełnienia przez licytanta warunków licytacyjnych (zapłaty ceny) uzyska on (zdarzenie przyszłe) prawo do przysądzenia prawa własności nieruchomości oznaczonej jako: działki gruntu nr 3, 5/1, 6/1, 30 ... o pow.
6,39 ha z których działka nr 30 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, budynkiem mieszkalno-gospodarczym, garażem i stodołą z dobudówką dla których urządzona jest księga wieczysta nr (...). Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomość została nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 8 lutego 1980 r. Dłużnik nie jest i nie był podatnikiem podatku od towarów usług, zatem w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT przy jej nabyciu. Dłużnik nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej.
Zgodnie z wykazem ewidencji budynków i gruntów nieruchomość stanowi łąki trwałe, grunty orne, nieużytki, sady a w części działki nr 30 o pow. 0,13 ha grunty rolne zabudowane. Wobec powyższego powstała wątpliwość, czy w przypadku przeprowadzenia skutecznej licytacji i uzupełnienia przez nabywcę warunków licytacyjnych skutkujących przysądzeniem prawa własności nieruchomości komornik sądowy jako płatnik zobowiązany jest do naliczenia i odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości. Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.
Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
Wskazać należy, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. U. UE L 347.1 ze zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej wcześniej ustawy Kodeks cywilny.
Zgodnie z art. 140 ww. Kodeksu, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, iż ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia.
W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek „Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.). Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.
Zgodnie z opisem zawartym we wniosku, dłużnik nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy przekazania gospodarstwo rolnego w 1980 r. Dłużnik nie był i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawą z dnia 20 lipca 2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i ustawy o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 68, poz. 805) wprowadzono do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) m.in. definicje działalności rolniczej i rolnika ryczałtowego.
Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, iż dłużnik – właściciel nieruchomości nabył przedmiotową nieruchomość w roku 1980, nie można uznać, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości powinna być traktowana inaczej niż element wykonywania prawa własności. Ponadto, z uwagi na sposób nabycia przedmiotowej nieruchomości przez dłużnika (umowa przekazania gospodarstwa rolnego) – należy uznać, iż intencją dłużnika – właściciela nieruchomości w momencie jej nabycia nie był zamiar jej odsprzedaży.
Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, iż w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dłużnik (właściciel nieruchomości, która będzie przedmiotem licytacji komorniczej), występuje w charakterze podatnika. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dokonanie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku z tą sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.
W niniejszej sprawie takich przesłanek brak, gdyż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowiącej przekazane gospodarstwo rolne, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności, skutkujące sprzedażą majątku prywatnego dłużnika. Zatem dłużnik (właściciel nieruchomości) nie będzie występował w charakterze podatnika. Stosownie do art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.
U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.), oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.
W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobierania od podatnika podatku i wpłacania go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Jak wynika zatem z przytoczonego przepisu komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od towarów i usług od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji.
Charakter płatnika komornik sądowy będzie posiadał zarówno gdy przedmiotem ww. egzekucji będą rzeczy ruchome jak i nieruchomości. Przytoczony przepis wskazuje na fakt, iż komornicy sądowi są płatnikami podatku VAT od dostawy dokonanej w trybie egzekucji, w sytuacji gdy wykonywane są czynności egzekucyjne. Za czynności te, uważa się każde formalne, oparte na przepisach procesowych działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.
Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 do art. 18 ustawy, wskazać należy, iż w przypadku gdy właściciel nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości. Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż dłużnik – właściciel nieruchomości nie występuje w charakterze podatnika, Wnioskodawca (Komornik) z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w drodze licytacji nie stanie się płatnikiem podatku VAT.
Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w drodze licytacji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż dłużnik (właściciel nieruchomości) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a sprzedaż będzie dotyczyła majątku prywatnego. Zatem z uwagi na powyższe brak jest podstaw do rozważania czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przedmiotowym, wynikającym z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.