INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta i Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 18 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.) oraz pismem z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT czynność odpłatnego udostępniania (wynajmu) Hali na rzecz podmiotów trzecich (np. firm oraz osób fizycznych) – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 18 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT czynność odpłatnego udostępniania (wynajmu) Hali na rzecz podmiotów trzecich (np. firm oraz osób fizycznych). Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniach 19 kwietnia 2013 r. i 17 czerwca 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przypisanie zadanych pytań do zdarzeń przyszłych oraz o brakującą opłatę za wydanie interpretacji indywidualnych. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Gmina w 2010 r. rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na budowie Hali Sportowo-Widowiskowej przy Samorządowej Szkole Podstawowej i Gimnazjum (dalej: Hala lub Inwestycja). Inwestycja sfinansowana została ze środków własnych Gminy oraz z dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej, na podstawie umowy zawartej pomiędzy Gminą a Sekretarzem Stanu, działającym w imieniu i na rzecz Ministra Sportu i Turystyki. Inwestycja została zakończona, jednak nie została jeszcze oddana do użytkowania. Wartość początkowa zarówno Hali, jak i poszczególnych elementów wyposażenia (będących przedmiotem niniejszego wniosku) przekroczy 15.000 zł.
W związku z dofinansowaniem uzyskanym na realizację Inwestycji, Gmina wykazała, iż nie będzie miała możliwości odzyskania podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), gdyż elementów powstałych w wyniku realizacji Inwestycji nie będzie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Pierwotnie Gmina zakładała, iż odda Halę w nieodpłatne użytkowanie na rzecz Szkoły Podstawowej i Gimnazjum (dalej: Szkoła). Niemniej, po zrealizowaniu Inwestycji Gmina podjęła decyzję o zmianie przeznaczenia elementów powstałych w wyniku realizacji Inwestycji przed oddaniem ich do użytkowania.
Gmina zdecydowała o zmianie wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem, tj. po oddaniu ich do użytkowania, Gmina nie przekazała Hali wraz z wyposażeniem w nieodpłatne użytkowanie, lecz będzie wykorzystywała zarówno dla celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i dla celów czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zmiana przeznaczenia nastąpiła przed oddaniem Hali wraz z wyposażeniem do użytkowania. Komercyjne wykorzystanie Hali obejmie w szczególności następujące czynności: odpłatny wynajem Hali na mecze, turnieje i imprezy z udziałem publiczności, odpłatne udostępnienie poszczególnych części Hali, tj. areny głównej lub jej części.
Oprócz wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem dla celów czynności opodatkowanych, Gmina będzie wykorzystywała Halę także dla realizacji swoich zadań własnych, poprzez jej nieodpłatne udostępnienie na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego). Innymi słowy, Hala będzie wykorzystywana przez Gminę w dwojaki sposób: Będzie udostępniana odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych), w celu komercyjnego wykorzystania Hali. Cennik za korzystanie z Hali lub poszczególnych jej części zostanie określony w Zarządzeniu Burmistrza.
Będzie udostępniana nieodpłatnie na cele gminne (w celu realizacji zadań własnych Gminy) – na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego). Gmina nie jest w stanie określić zakresu, w jakim Hala wraz z wyposażeniem będzie wykorzystywana dla celów czynności podlegających i niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Gmina nie jest w stanie wyodrębnić, w jakiej części podatek VAT naliczony zawarty w cenie dokonywanych zakupów - związanych zarówno z realizacją Inwestycji, jak też bieżącym funkcjonowaniem i utrzymaniem Hali - związany będzie z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu. W praktyce nie będzie możliwe dokonanie takiego podziału.
Sposób wykorzystywania Hali będzie regulowany w zależności od zapotrzebowania na obie formy jej udostępniania. W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, że w opisie sprawy omyłkowo wskazano, iż Inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania. Wnioskodawca wskazał, że Hala została oddana do użytkowania w 2013 r. Niemniej, zmiana przeznaczenia nastąpiła – jak zostało wskazane w opisie sprawy z dnia 15 kwietnia 2013 r. – przed oddaniem Hali do użytkowania. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy odpłatne udostępnienie (wynajem) Hali przez Gminę na rzecz podmiotów trzecich (np. firm oraz osób fizycznych) będzie podlegało opodatkowaniu VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy: Odpłatne udostępnienie (wynajem) Hali przez Gminę na rzecz podmiotów trzecich (np. firm oraz osób fizycznych) będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Uzasadnienie: Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Ust. 2 wskazuje natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle wskazanych przepisów, mając na uwadze fakt, iż Gmina będzie udostępniała Halę w sposób odpłatny na rzecz podmiotów trzecich (np. firm i osób fizycznych) na podstawie umów cywilnoprawnych, Gmina będzie występowała jako podatnik VAT. Natomiast odpłatne udostępnienie (wynajem) Hali na rzecz tych podmiotów będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.
Stanowisko takie zostało potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 28 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP1/443 -979/12-4/AK) stwierdził, iż „świadczone przez Gminę usługi odpłatnego wynajmu hali sportowej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 24 stycznia 2013 r. (sygn. ITPP1/443-1309/12/MS). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Z opisu sprawy wynika, że Gmina w 2010 r. rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na budowie Hali Sportowo-Widowiskowej (dalej: Hala lub Inwestycja).
Inwestycja sfinansowana została ze środków własnych Gminy oraz z dofinansowania otrzymanego ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej, na podstawie umowy zawartej pomiędzy Gminą a Sekretarzem Stanu, działającym w imieniu i na rzecz Ministra Sportu i Turystyki. Inwestycja została zakończona, jednak nie została jeszcze oddana do użytkowania. Wartość początkowa zarówno Hali, jak i poszczególnych elementów wyposażenia przekroczy 15.000 zł.
W związku z dofinansowaniem uzyskanym na realizację Inwestycji, Gmina wykazała, iż nie będzie miała możliwości odzyskania podatku VAT, gdyż elementów powstałych w wyniku realizacji Inwestycji nie będzie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Pierwotnie Gmina zakładała, iż odda Halę w nieodpłatne użytkowanie na rzecz Szkoły Podstawowej i Gimnazjum (dalej: Szkoła). Niemniej, po zrealizowaniu Inwestycji Gmina podjęła decyzję o zmianie przeznaczenia elementów powstałych w wyniku realizacji Inwestycji przed oddaniem ich do użytkowania.
Gmina zdecydowała o zmianie wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem, tj. po oddaniu ich do użytkowania, Gmina nie przekazała Hali wraz z wyposażeniem w nieodpłatne użytkowanie, lecz będzie wykorzystywała zarówno dla celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i dla celów czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zmiana przeznaczenia nastąpiła przed oddaniem Hali wraz z wyposażeniem do użytkowania. Komercyjne wykorzystanie Hali obejmie w szczególności następujące czynności: odpłatny wynajem Hali na mecze, turnieje i imprezy z udziałem publiczności, odpłatne udostępnienie poszczególnych części Hali, tj. areny głównej lub jej części.
Oprócz wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem dla celów czynności opodatkowanych, Gmina będzie wykorzystywała Halę także dla realizacji swoich zadań własnych, poprzez jej nieodpłatne udostępnienie na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego). Innymi słowy, Hala będzie wykorzystywana przez Gminę w dwojaki sposób: Będzie udostępniana odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych), w celu komercyjnego wykorzystania Hali. Cennik za korzystanie z Hali lub poszczególnych jej części zostanie określony w Zarządzeniu Burmistrza.
Będzie udostępniana nieodpłatnie na cele gminne (w celu realizacji zadań własnych Gminy) – na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, iż organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.
W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 593), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, 3a) działalności w zakresie telekomunikacji, lokalnego transportu zbiorowego, ochrony zdrowia, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, gminnego budownictwa mieszkaniowego, edukacji publicznej, kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, targowisk i hal targowych, zieleni gminnej i zadrzewień, cmentarzy gminnych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej, promocji gminy, współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.
U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536, z późn. zm.), współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw. Zauważyć należy, iż na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu.
Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę. Wskazać zatem należy, że Gmina wykonując cywilną umowę najmu, świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (Hala) pozostanie własnością Gminy i wynajmowana będzie za odpłatnością, co stanowić będzie przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy.
W konsekwencji należy stwierdzić, iż odpłatne udostępnienie (najem) Hali przez Gminę na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych) będzie podlegało opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT czynność odpłatnego udostępniania (wynajmu) Hali na rzecz podmiotów trzecich (np. firm oraz osób fizycznych). Natomiast, w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.