INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2012 r. (data wpływu 8 czerwca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) oraz pismem z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 8 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) oraz pismem z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r.) o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Zapytanie dotyczy zakupu usług edukacyjnych realizowanych w ramach projektu „(...)”.
Projekt finansowany jest w 85% ze środków unijnych (z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki) i w 15 % ze środków krajowych. Wyłoniony w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego w trybie przetargu nieograniczonego wykonawca, tj X świadczy usługi szkoleniowe polegające na realizacji zajęć w projekcie (...). Zamawiający dopuszczał w przetargu podwykonawstwo w zakresie prowadzenia zajęć. Wykonawca korzysta z potencjału innych podmiotów, tj. zajęcia prowadzi 60 osób posiadających ww. kwalifikacje – nauczyciele.
Wykonawca spełniając ww. warunek przedstawił osoby odpowiedzialne za realizację zadania (posiadające wymagane kwalifikacje zgodne z wymogami MEN – usługi muszą być świadczone zgodnie z przepisami o systemie oświaty) i to one wykonują zadanie polegające na prowadzeniu zajęć w ramach projektu. Usługi te faktycznie są świadczone przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje (nauczycieli). Rzeczywistą osobą świadczącą te usługi, wykonujące je osobiście tzn. prowadzące zajęcia są nauczyciele.
Usługi te są świadczone na terenie placówek oświatowych gminy X i w ramach projektu realizowanego przez Gminę X/Gminny Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół w X (jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty). Usługi świadczone w ramach projektu to prowadzenie zajęć pozalekcyjnych z j. polskiego, matematyki, informatyki, zajęć plastycznych i artystycznych oraz nauczanie j. angielskiego i doradztwo zawodowego. Rozliczenie z wykonawcą za wykonane usługi następuje na podstawie wystawionej przez niego faktury – wykonawca jest płatnikiem VAT.
Pierwsze rozliczenie za wykonane usługi nastąpiło w styczniu 2012 r. X wystawił faktury VAT, a wyszczególnione na nich usługi szkoleniowe objęte zostały podatkiem od towarów i usług VAT w stawce 23%. W czerwcu 2012 r. wykonawca wystawił fakturę VAT za usługi szkoleniowe również uwzględniając podatek VAT w stawce 23%. W dniu 9 marca 2012 r. Beneficjent realizujący Projekt, tj. Gmina X, otrzymała informację Instytucji Pośredniczącej, tj. Wojewódzki Urząd Pracy w X wyjaśniającą, że zgodnie z opinią Ministra Finansów wszystkie usługi szkoleniowe realizowane w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki podlegają przedmiotowemu zwolnieniu od podatku od towarów i usług VAT.
Zgodnie z powyższą opinią wszystkie usługi realizowane w ramach POKL należy zaliczyć do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Ponadto, zgodnie z zapisem § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392) w brzmieniu: „ § 13 ust. 1, zwalnia się z podatku: pkt 20) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;” usługi te podlegają zwolnieniu ze względu na spełnienie parametru finansowania w co najmniej 70% ze środków publicznych”. Działania związane z realizacją projektu służą wiec osiągnięciu celu zawodowego. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż: X nie posiada statusu podmiotu, któremu przysługuje podmiotowe zwolnienie z podatku VAT. X nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
X nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. X w zakresie przedmiotowych usług, nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Organizowane przez X szkolenia są usługami w zakresie kształcenia lub wychowania uczniów z terenu gminy X. Przedmiotowe usługi, prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
Realizacja usług odbywa się zgodnie z wymaganiami MEN (Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 12 marca 2009 r. w sprawie szczegółowych kwalifikacji wymaganych od nauczycieli oraz określenia szkół i wypadków, w których można zatrudnić nauczycieli niemających wyższego wykształcenia lub ukończonego zakładu kształcenia nauczycieli (Dz. U. Nr 50, poz. 400 ze zm.). Przedmiotowe usługi są w całości finansowane ze środków publicznych.
Wszystkie wydatki ponoszone w ramach projektu są refundowane z dotacji ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego którego instytucją pośredniczącą jest Wojewódzki Urząd Pracy w X. X świadczy usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), gdyż świadczone przez X usługi są w całości finansowane ze środków publicznych. W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż usługi edukacyjne zakupione przez Gminę nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Gmina X ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług VAT naliczonego za wykonane usługi edukacyjne (zajęcia szkoleniowe kształtujące kompetencje kluczowe) świadczone przez X w ramach projektu dofinansowanego w całości ze środków publicznych realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki? Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie działania podejmowane w związku z realizacją projektu dofinansowanego ze środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki są zbieżne z celami programu, a więc służą osiągnięciu celu zawodowego.
Usługi edukacyjne realizowane w ramach projektu (...) służą zdobywaniu kluczowych kompetencji zawodowych u osób niezatrudnionych jednak nie są bezpośrednio związane z kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem zawodowym i jako takie nie podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54, poz. 535) oraz § 13. ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392), a więc Gminie X nie przysługuje prawo do odliczania podatku VAT od przedmiotowych usług edukacyjnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.
L. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe.
Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze prywatnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4; Z treści cytowanego art. 86 ust. 1 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Jak wynika z powyższych przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie jest spełniony, gdyż nabywane towary i usługi nie służą czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.
Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Z opisu sprawy wynika, iż Gmina nabywa usługi edukacyjne realizowane w ramach projektu „ (...)”. Projekt finansowany jest w 85% ze środków unijnych (z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki) i w 15% ze środków krajowych.
Wyłoniony w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego w trybie przetargu nieograniczonego wykonawca, tj. X świadczy usługi szkoleniowe polegające na realizacji zajęć w projekcie (...). Usługi te są świadczone na terenie placówek oświatowych gminy X iw ramach projektu realizowanego przez Gminę X/Gminny Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół w X (jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty). Usługi świadczone w ramach projektu to prowadzenie zajęć pozalekcyjnych z j. polskiego, matematyki, informatyki, zajęć plastycznych i artystycznych oraz nauczanie j. angielskiego i doradztwo zawodowego.
Rozliczenie z wykonawcą za wykonane usługi następuje na podstawie wystawionej przez niego faktury – wykonawca jest płatnikiem VAT. Pierwsze rozliczenie za wykonane usługi nastąpiło w styczniu 2012 r. X wystawił faktury VAT, a wyszczególnione na nich usługi szkoleniowe objęte zostały podatkiem od towarów i usług VAT w stawce 23%. W czerwcu 2012 r. wykonawca wystawił fakturę VAT za usługi szkoleniowe również uwzględniając podatek VAT w stawce 23%. Przedmiotowe usługi są w całości finansowane ze środków publicznych.
Wszystkie wydatki ponoszone w ramach projektu są refundowane z dotacji ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego którego instytucją pośredniczącą jest Wojewódzki Urząd Pracy w X. Zainteresowany wskazał, iż usługi edukacyjne zakupione przez Gminę nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku od towarów i usług VAT naliczonego za wykonane usługi edukacyjne (zajęcia szkoleniowe kształtujące kompetencje kluczowe) świadczone przez X w ramach projektu dofinansowanego w całości ze środków publicznych realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.
Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania świadczenia usług edukacyjnych. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.