INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2012 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.) uzupełnionym pismami z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 21 marca 2012 r.) oraz z dnia 22 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 21 marca 2012 r. oraz w dniu 26 marca 2012 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Jako wspólnicy spółki cywilnej Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem kupili w marcu 2010 r. na zasadach współwłasności łącznej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej lokal niemieszkalny (użytkowy) stanowiący odrębną nieruchomość położoną na czwartej kondygnacji budynku wraz z udziałami we wspólnych częściach budynku i w działce. Lokal składa się z 7 pomieszczeń o łącznej powierzchni użytkowej 83,30 m2. W ramach zakupu Spółka odliczyła na podstawie faktury VAT podatek VAT w wysokości 22%. W tym samym roku dokonano remontu lokalu i zakupiono do niego wyposażenie. Przy tych wydatkach także dokonano odliczeń podatku VAT.
Obecnie lokal służy jako archiwum do przechowywania dokumentów oraz jako magazyn. W 2012 r. Urząd Miasta w ramach przestrzennego zagospodarowania będzie dokonywał przekształceń wszystkich lokali użytkowych w lokale mieszkalne na danym osiedlu. W tym samym roku – po przekształceniu lokalu użytkowego na lokal mieszkalny Spółka zamierza sprzedać go jednemu ze wspólników.
W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż: nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w kwocie stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej; nie udostępniał lokalu osobom trzecim na podstawie jakichkolwiek umów cywilnoprawnych; zakup lokalu nastąpił w marcu 2010 r. natomiast sprzedaż będzie dokonana w 2012 r., w związku z powyższym nieruchomość nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT przez okres co najmniej 5 lat od momentu zakupu; lokal użytkowy został kupiony w dniu 4 marca 2010 r., a jego przewidywana sprzedaż ma nastąpić po dniu 31 marca 2012 r.; poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży lokalu dnia 15 lipca 2009 r. i wykorzystywał ją na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (informacja zawarta w akcie notarialnym).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Jaką stawką powinna być opodatkowana sprzedaż lokalu przekształconego z użytkowego na mieszkalny, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym aktualnie stosuje się stawkę 8%.
Na mocy art. 41 ust. 12, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się m.in. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa lokalu mieszkalnego o powierzchni poniżej 150 m2 podlega opodatkowaniu stawką 8% (niezależnie od tego jakiej stawce podlegała dostawa tego lokalu na rzecz początkowego właściciela).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.
I tak, art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.
Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany (nastąpi jego dostawa) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu lub np. oddany w dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
Z kolei, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.
Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy). Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.
Z opisu sprawy wynika, iż w dniu 4 marca 2010 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabyła lokal niemieszkalny (użytkowy) stanowiący odrębną nieruchomość na czwartej kondygnacji budynku wraz z udziałem we wspólnych częściach budynku i w działce – o łącznej powierzchni 83,30 m2. Od nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonano odliczenia podatku VAT. Po nabyciu dokonano remontu lokalu i zakupiono do niego wyposażenie – Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w kwocie stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Od wydatków poniesionych na remont lokalu i jego wyposażenie, Spółka również dokonała odliczenia podatku VAT.
Obecnie lokal jest wykorzystywany przez Zainteresowanego jako archiwum do przechowywania dokumentów. Przedmiotowa nieruchomość nie jest udostępniana osobom trzecim na podstawie jakichkolwiek umów cywilnoprawnych. W 2012 r. Urząd Miasta, w ramach przestrzennego zagospodarowania, będzie dokonywał przekształceń wszystkich lokali użytkowych w lokale mieszkalne na danym osiedlu.
Po przekształceniu lokalu użytkowego w lokal mieszkalny Spółka zamierza go sprzedać jednemu ze wspólników – przedmiotowa transakcja ma nastąpić po dniu 31 marca 2012 r. Wnioskodawca ma wątpliwości, jaką stawką podatku należy opodatkować przyszłą sprzedaż lokalu mieszkalnego, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a.
Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie. Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu.
Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży (dostawy), pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga fakt, iż w przedmiotowej sprawie dla rozstrzygnięcia, czy planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT lub też korzystała ze zwolnienia od podatku, ważne jest aby dostawa tego lokalu nie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia.
Bowiem, jeżeli mamy do czynienia ze sprzedażą w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynęło mniej niż dwa lata, wówczas dostawa takiego obiektu jest opodatkowana według stawek właściwych dla danego lokalu. Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem nie będzie to dostawa następująca na rzecz pierwszego użytkownika w wykonaniu czynności opodatkowanych. Wynika to z faktu, iż przedmiotowy lokal został nabyty (zakupiony) przez Zainteresowanego w marcu 2010 r. i była to czynność opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 22%.
Zbycie lokalu mieszkalnego nastąpi – jak wskazała Spółka – dopiero po dniu 31 marca 2012 r., tj. po przekształceniu przez Urząd Miasta lokalu użytkowego w lokal mieszkalny. A zatem, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, które miało miejsce w dniu 4 marca 2010 r., a dostawą (sprzedażą) lokalu mieszkalnego (po dniu 31 marca 2012 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Z uwagi na powyższe, w niniejszej sprawie nie zajdą żadne wyłączenia ze zwolnienia od podatku, wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Reasumując, mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż zamierzona przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości – lokalu mieszkalnego, która ma nastąpić po dniu 31 marca 2012 r., będzie korzystała ze zwolnieniu od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zauważyć jednoczenie należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części. W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m², lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy zostaną spełnione warunki wymienione w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, a Wnioskodawca wraz z nabywcą nieruchomości zrezygnują ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży lokalu mieszkalnego i wybiorą opodatkowanie tej dostawy podatkiem od towarów i usług, to wówczas dostawa lokalu mieszkalnego będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.