INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data wpływu 2 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi masażu rekreacyjnego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi masażu rekreacyjnego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.), w którym doprecyzowano opis sprawy. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca posiada obiekt sportowy: halę do gry w squash i badmintona, sprzęt do gier: squash, badminton, tenis stołowy, mini koszykówka, mini piłka nożna, szachy i inne, który zakupił na potrzeby prowadzonego obiektu.
Wnioskodawca prowadzi obiekt sportowy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca: Sprzedaje klientom bilety do korzystania (wynajmu) z kortów do gry w ramach poszczególnych dyscyplin sportowych. W ramach wskazanego korzystania z kortów do gry klienci mają również możliwość korzystania z sauny czy jacuzzi, w takim przypadku cena za korzystanie z sauny czy jacuzzi jest ujęta w cenie za korzystanie z kortu.
Sprzedaje klientom do korzystania (wynajmu) z kortów do gry wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera pracującego na rzecz Wnioskodawcy w ramach stałej umowy, w takim przypadku cena korzystania z kortu przez klienta jest odpowiednio wyższa wobec określonej w ww. pkt 1. Analogicznie jak w pkt 1 klienci mają również możliwość korzystania z sauny czy jacuzzi w cenie korzystania z kortu.
Sprzedaje klientom bilety do korzystania (wynajmu) z kortów do gry wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera świadczącego usługę na rzecz Wnioskodawcy w ramach zlecenia (specjalistyczny trener zewnętrzny), jw. cena korzystania z kortu przez klienta jest odpowiednio wyższa wobec określonej w ww. pkt 1. Organizuje turnieje sportowe squash, w ramach których uczestnicy turnieju wykupują bilet wstępu w ramach którego zapewnione jest korzystanie z kortów w ramach turnieju, posiłek napoje oraz dostęp do pełnej infrastruktury obiektu sportowego.
Organizuje sportowe półkolonie dla dzieci, w ramach których będzie zapewniać naukę gry w squash, badmintona, tenisa stołowego, mini piłkę nożną, szachy i inne gry i zabawy wraz z możliwością korzystania z pełnej infrastruktury obiektu sportowego. W zakresie półkolonii dla jej uczestników zapewnione będą korzystanie z kortów i pełnej infrastruktury obiektu sportowego, trener do nauki odpowiedniej dyscypliny sportowej, posiłki, dodatkowe atrakcje jak wyjście do kina, na basen oraz opieka doświadczonych opiekunów.
Organizuje tzw. campy w ramach działalności obiektu, gdzie Wnioskodawca na okres 2-4 dni wynajmuje korty do korzystania klientom wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera pracującego na rzecz Wnioskodawcy, posiłki oraz napoje. W zakresie działalności obiektu sportowego prowadzi zajęcia grupowe (treningi/zajęcia dla dzieci lub dorosłych) w zakresie nauki gry w squash, badmintona tenisa stołowego aerobik joga zapewniając korzystanie z kortów, trenera i infrastruktury obiektu. Sprzedaje bilety wstępu do części wellnes, tj. sauna, jacuzzi. Sprzedaje bilety wstępu do części, w której świadczy usługę polegającą na wykonywaniu masażu rekreacyjnego.
Prowadzi wypożyczalnię sprzętu sportowego: rakiety do gry, piłki, buty sportowe, oraz świadczy usługi serwisowe sprzętu w szczególności naprawa naciągów rakiet. Usługi wskazane w pkt 1-7 powyżej zawierają ujętą w cenie biletu możliwość korzystania z infrastruktury obiektu sportowego, tj. sauna oraz jacuzzi. Opłata za korzystanie z kortów może być dokonywana jednorazowo w dniu świadczenia usługi lub w formie zapłaty za karnet do wykorzystania w późniejszym terminie. Wnioskodawca poinformował, iż otrzymał z Urzędu Statystycznego pismo z dnia 7 listopada 2011 r. w zakresie klasyfikacji poszczególnych usług według PKWiU.
W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż klasyfikacja świadczonych przez Wnioskodawcę usług według PKWiU, jest następująca: Sprzedaż klientom biletów wstępu do obiektu oraz do korzystania (wynajmu) z kortów do gry w ramach poszczególnych dyscyplin sportowych. W ramach wskazanego korzystania z kortów do gry klienci mają również możliwość korzystania z sauny czy jacuzzi, w takim przypadku cena za korzystanie z sauny czy jacuzzi jest ujęta w cenie za korzystanie z kortu – PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.
Sprzedaż klientom biletów wstępu do obiektu oraz do korzystania (wynajmu) z kortów do gry wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera pracującego na rzecz Wnioskodawcy w ramach stałej umowy, w takim przypadku cena korzystania z kortu przez klienta jest odpowiednio wyższa wobec określonej w ww. pkt 1. Analogicznie jak w pkt 1 klienci mają również możliwość korzystania z sauny czy jacuzzi w cenie korzystania z kortu – PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.
Sprzedaż klientom biletów wstępu do obiektu oraz do korzystania (wynajmu) z kortów do gry wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera świadczącego usługę na rzecz Wnioskodawcy w ramach zlecenia (specjalistyczny trener zewnętrzny), jw. cena korzystania z kortu przez klienta jest odpowiednio wyższa wobec określonej w ww. pkt 1 – PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.
Organizacja turniejów sportowych squash, w ramach których uczestnicy turnieju wykupują bilet wstępu, w ramach którego zapewnione jest korzystanie z kortów w ramach turnieju, posiłek napoje oraz dostęp do pełnej infrastruktury obiektu sportowego – PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Organizacja sportowych półkolonii dla dzieci, w ramach których Wnioskodawca będzie zapewniać naukę gry w squash, badmintona, tenisa stołowego, mini piłkę nożną szachy i inne gry i zabawy wraz z możliwością korzystania z pełnej infrastruktury obiektu sportowego.
W zakresie półkolonii dla jej uczestników zapewnione będą: korzystanie z kortów i pełnej infrastruktury obiektu sportowego, trener do nauki odpowiedniej dyscypliny sportowej, posiłki dodatkowe atrakcje jak wyjście do kina, na basen oraz opieka doświadczonych opiekunów – PKWiU 85.51.10.0 „Usługi w zakresie pozostałych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych”. Organizacja tzw. campów w ramach działalności obiektu, gdzie Wnioskodawca na okres 2-4 dni wynajmuje korty do korzystania klientom wraz z zapewnieniem nauki/treningu trenera pracującego na rzecz Wnioskodawcy, posiłki oraz napoje – PKWiU: 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.
Prowadzenie zajęć grupowych (treningi/zajęcia dla dzieci lub dorosłych) w zakresie nauki gry w squash, badmintona, tenisa stołowego, aerobik, joga, zapewniając korzystanie z kortów, trenera i infrastruktury obiektu – PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Sprzedaż biletów wstępu do części wellnes (SPA) tj. sauna, jacuzzi – PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”. Sprzedaż biletów wstępu do części, w której świadczy usługę polegającą na wykonywaniu masażu rekreacyjnego – PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”.
Wypożyczalnia sprzętu sportowego: rakiety do gry, piłki, buty sportowe, oraz świadczenie usługi serwisowej sprzętu w szczególności naprawy naciągów rakiet. Usługi te nie mieszczą się w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Ponadto Zainteresowany wskazał, iż usługi świadczone przez niego w zakresie organizacji półkolonii realizowane są zgodnie z przepisami o systemie oświaty z zakresu kształcenia i wychowania.
Wnioskodawca przed zorganizowaniem półkolonii dokonał zgłoszenia półkolonii do Kuratora Oświaty według trybu określonego właściwymi przepisami, takie zgłoszenie będzie mieć zawsze miejsce przed organizacją następnych półkolonii, do czego Wnioskodawca jest zobowiązany na mocy odrębnych przepisów. Osobami prowadzącymi półkolonie w imieniu Wnioskodawcy są osoby posiadające odpowiednie uprawnienia na podstawie przebytego kursu organizowanego przez Wojewódzki Ośrodek Metodyczny na podstawie zgody Kuratora Oświaty: tj. kurs „Kierowników Placówek wypoczynku dzieci i młodzieży”.
Niezależnie od powyższego Powiatowy Inspektor Sanitarny wydał protokół kontroli dokonując oceny pod kątem wymagań sanitarno-epidemiologicznych dla obiektu gdzie organizowane są półkolonie dla dzieci. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż biletów do części obiektu, w której wykonywany jest masaż opodatkowana jest 23% stawką podatku VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usługi masażu rekreacyjnego zastosowanie ma 23% stawka podatku VAT, bowiem usługa masażu rekreacyjnego nie mieści się w treści przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz załącznika nr 3 określającego 8% stawkę opodatkowania podatkiem VAT. Klasyfikacja PKWiU przesądza o stawce opodatkowania podatkiem VAT.
W przypadku zaś usług związanych z poprawą kondycji fizycznej sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 96.04.10.0, do których zalicza się usługa masażu nie ma zastosowania załącznik nr 3 do ustawy o VAT, co przesądza o zastosowaniu 23% stawki VAT na ww. usługi. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych.
Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną. Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).
Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz.
GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.
Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada obiekt sportowy: halę do gry w squash i badmintona, sprzęt do gier: squash, badminton, tenis stołowy, mini koszykówkę, mini piłkę nożną, szachy i inne, który zakupił na potrzeby prowadzonego obiektu. Wnioskodawca prowadzi obiekt sportowy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca sprzedaje bilety wstępu do części w której świadczy usługę polegającą na wykonywaniu masażu rekreacyjnego. Ww. usługi Zainteresowany zaklasyfikował do grupowania PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.
Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.
I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
Z powyższego wynika, iż w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku. W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. – 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.
Obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), wskazuje, iż: Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.
Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do: prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne; prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody; prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.
Zatem z ww. przepisów rozporządzenia Rady wynika, że świadczenie usług wstępu, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę obejmuje prawo wstępu na spektakle, występy cyrkowe, koncerty, wystawy, mecze, zawody, konferencje, seminaria. Należy zauważyć, iż w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje się pojęcia „wstępu”. W konsekwencji należy sięgnąć do wykładni językowej, aby poznać jego znaczenie. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl) pod pojęciem tym należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.
Wstęp należy rozumieć zatem jako możliwość wejścia „gdzieś”, co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Opłata (bilet, karnet) za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (uczestnictwo bierne). Zauważyć należy, że pojęcia usług w zakresie wstępu, o którym mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, nie można utożsamiać z pojęciem „biletu wstępu” uprawniającego do wstępu do części w której Zainteresowany świadczy usługę polegającą na wykonywaniu masażu rekreacyjnego.
Bilet wstępu na masaż nie uprawnia korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, jak to ma miejsce np. w przypadku kupienia biletu do kina, lecz obejmuje przede wszystkim skorzystanie z usługi. Z tych też względów opłaty pobierane za korzystanie z masażu rekreacyjnego mającego na celu poprawę kondycji fizycznej, nie mogą być uznane za opłatę za wstęp (tj. możliwość wejścia gdzieś), lecz przede wszystkim za możliwość skorzystania z usługi masażu.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy na sprzedaż biletów wstępu do części w której świadczy usługę polegającą na wykonywaniu masażu rekreacyjnego, zaklasyfikowaną przez niego do grupowania PKWiU 96.04.10.0 „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej” nie przysługuje uprawnienie do zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług, wynikającej z art. 41 ust. 2 w związku z pozycją 186 załącznika nr 3 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca powinien opodatkować ww. usługi 23% stawką podatku VAT.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Dodatkowo tut. Organ informuje, iż w pozostałych zakresach dotyczących podatku od towarów i usług wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św.
Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.