INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku brak daty sporządzenia (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 23 czerwca 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 26 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest: prawidłowe – w zakresie odliczenia po dniu 30 listopada 2008 r. podatku naliczonego związanego z wydatkami na emisję akcji, nieprawidłowe – w zakresie odliczenia przed dniem 30 listopada 2008 r podatku naliczonego związanego z wydatkami na emisję akcji.
UZASADNIENIE W dniu 23 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na emisję akcji. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
W dniu 10 października 2008 r., Wnioskodawca podjął decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, z wyłączeniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy, poprzez emisję nowych akcji serii A, B i C. Akcjonariusze podjęli również uchwałę w sprawie ubiegania się o dopuszczenie i wprowadzenie akcji do obrotu na rynku regulowanym (dalej jako „Debiut Giełdowy”), o dematerializacji akcji oraz upoważnieniu zarządu do zawarcia stosownej umowy z Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A.
W związku z powyższym, Spółka poniosła m.in. następujące koszty: koszt taksy notarialnej za sporządzenie aktu notarialnego o podwyższeniu kapitału zakładowego, koszt emisji reklam i informacji o akcjach oferowanych w ramach Debiutu Giełdowego w mediach (telewizja, internet, gazety), koszty usług doradczych, prawnych, usług biegłych rewidentów i innych usług niematerialnych związanych z przygotowaniem Debiutu Giełdowego, w tym w szczególności - koszt honorariów za sporządzenie prospektu emisyjnego (w tym także koszty druku, zamieszczenia na stronie internetowej www.gpw.pl, tłumaczenia na język angielski itp.), - koszt wynagrodzenia za sporządzenie tzw. comfort letter (tj. oświadczenia audytora, zwykle wymaganego przez biura maklerskie, i potwierdzającego, iż dane przedstawione w sprawozdaniu finansowym załączonym do prospektu emisyjnego są wiarygodne i rzetelne), koszty opłat giełdowych (za notowania, dopuszczenie do obrotu, przyjęcie do depozytu – uiszczane na rzecz Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. oraz Giełdy Papierów Wartościowych w XX), koszt prowizji domu maklerskiego, będącego tzw. oferującym oraz krajowym współzarządzającym ofertą akcji (tj.
XX), koszt prowizji tzw. głównego menedżera oferty, wyłącznego prowadzącego księgę popytu, a zarazem globalnego koordynatora (tj. XX), koszt ubezpieczenia członków zarządu z tytułu przyszłych szkód mogących wystąpić w związku z Debiutem Giełdowym. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszenia kosztów związanych z emisją akcji? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Wnioskująca prowadzi działalność podstawową podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki 22% (sprzedaż energii elektrycznej i usług dystrybucji energii elektrycznej). Sprzedaż zwolniona Spółki jest incydentalna, a jej udział w sprzedaży opodatkowanej jest nieistotny w świetle art. 90 i 91 ustawy o VAT. Usługi i towary, zakupione przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego – jako koszty pośrednie, związane z funkcjonowaniem Spółki jako całości – będą przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT według stawki 22%.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskującego, Spółce przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem wymienionych w opisie stanu faktycznego usług i towarów. Zaznaczyć w tym miejscu również należy, że Spółka zasadniczą część kosztów Debiutu Giełdowego poniosła do końca listopada 2008 r., tym samym prezentowane dalej stanowisko Spółki dotyczy także stanu prawnego obowiązującego do tego dnia. Zdaniem Spółki, także w świetle stanu prawnego obowiązującego do końca listopada 2008 r., miała ona prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących nabycie wyżej opisanych usług. Uzasadnienie.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei, w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2, w kształcie obowiązującym do końca listopada 2008 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.
W pierwszej kolejności należy rozpatrzyć, czy zakupy usług związane z szeroko rozumianym doradztwem związanym z emisją akcji są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Pozytywne rozstrzygnięcie tej kwestii pozwoli stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowych usług. Brzmienie rozpatrywanego przepisu wskazuje, że powinien wystąpić związek między czynnościami opodatkowanymi a nabytymi usługami zawierającymi podatek naliczony.
Zarówno charakter, jak i zakres tego związku nie został jednak przez ustawodawcę w jakikolwiek sposób dookreślony. W szczególności żaden przepis ustawy o VAT nie wyraża wprost zasady, iż związek ten ma być bezpośredni i wyłączny. Przy ocenie, czy nabyty towar lub usługa związane są z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, należy przede wszystkim zbadać cel wykonania tej czynności.
Nawet w sytuacji, gdy podatnik wydaje swojemu kontrahentowi urządzenie (towar) na podstawie czynności ewidentnie niepodlegającej opodatkowaniu, aby przy pomocy tego urządzenia zwiększyć własną sprzedaż towarów, mimo iż bezpośrednio towar może być związany z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu, to jednak celem ostatecznym tej czynności nie jest wydanie tego towaru, a jedynie zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatnika. W związku z powyższym, należy uznać, iż zakupiony towar lub urządzenie jest wykorzystywane w celu dokonania czynności podlegających opodatkowaniu. Podatnik może bowiem dążyć do zwiększania sprzedaży opodatkowanej przez różne działania.
Jeśli jednak efektem (nawet potencjalnym) tych działań jest „wykreowanie” sprzedaży opodatkowanej, należy uznać, iż istnieje związek pozwalający na dokonanie odliczeń podatku naliczonego VAT. W sprawie dotyczącej emisji akcji, wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości (C-465/03 sprawa Kretztechnik, zb. Orz 2005, s. 1-4357). Uznał on, że „ art. 17 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy przyznaje prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie transakcje dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności są opodatkowane”.
Ponadto, z przywołanego orzeczenia ETS wynika również, że jeśli zakupy służyły szeroko rozumianemu przedsiębiorstwu podatnika, czyli nie miały jakiegokolwiek związku ze sprzedażą opodatkowaną (bezpośredniego lub nawet pośredniego), podatnikowi także przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem, znaczenie ma nie związek bezpośredni, czyli zakup usług służących transakcji zwolnionej od podatku od towarów i usług (emisja akcji), ale związek pośredni. Spółka zajmuje się sprzedażą energii elektrycznej, a więc niewątpliwie sprzedażą opodatkowaną.
Koszty związane z emisją akcji niewątpliwie służą wykreowaniu sprzedaży opodatkowanej – jak to już podkreśliła Spółka we wniosku – służą bowiem jej utrzymaniu lub zwiększeniu pozycji rynkowej w sektorze energetycznym. Ponadto, zdaniem Spółki, nie spełnia ona również negatywnej przesłanki, powodującej zakaz odliczania podatku z faktur dokumentujących nabycie przedmiotowych usług z uwagi na brak możliwości zaliczenia kosztów tych usług do kosztów uzyskania przychodów. Bowiem, Spółka uznała iż tego typu koszty jako koszty pośrednie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Podobne stanowisko jak zaprezentowane przez Spółkę zajął Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2009 r. (XX). Stwierdzono w niej m.in.: „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wydatki związane z procesem podwyższenia kapitału są ponoszone celem pozyskania przez Spółkę środków finansowych, które zostaną przeznaczone na realizację określonych celów ekonomicznych (działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę).
Zatem, jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone w związku z procesem podwyższenia kapitału należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. Podatek naliczony związany z przedmiotowymi wydatkami podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną.
Warunkiem istnienia prawa do odliczenia jest jednak możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.” W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za: prawidłowe – w zakresie odliczenia po dniu 30 listopada 2008 r. podatku naliczonego związanego z wydatkami na emisję akcji oraz za nieprawidłowe – w zakresie odliczenia przed dniem 30 listopada 2008 r. podatku naliczonego związanego z wydatkami na emisję akcji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że emisja akcji nie znajduje się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest bowiem dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, ani też świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Emisja akcji jest więc zdarzeniem gospodarczym nie objętym zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z powyższych regulacji prawnych, podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.
Dla określenia, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków poniesionych na nabycie usług w celu podwyższenia kapitału zakładowego – w drodze emisji akcji, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne). Zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku stanem faktycznym, poniósł on wydatki w związku z nabywaniem usług opodatkowanych VAT umożliwiających podwyższenie kapitału zakładowego.
Poprzez podwyższenie kapitału zakładowego w drodze emisji akcji Spółka zwiększyła swą zdolność do działania na rynku, w tym również zdolność inwestycyjną pozyskując nowy kapitał. Wiąże się to ze zwiększeniem wiarygodności oraz zdolności kredytowej Zainteresowanego oraz poprawą jego rynkowego statusu. Oznacza to, że poniesione przez Zainteresowanego wydatki związane z emisją akcji – w sposób pośredni – wpłyną na przyszły obrót Spółki. Zdaniem tut. Organu, w rozpatrywanym przypadku zachodzi bezpośredni związek między poniesionymi przez Wnioskodawcę wydatkami a działalnością niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług jaką jest emisja akcji.
W przedmiotowej sprawie emisja akcji niewątpliwie jest realizowana w celu pozyskania przez Spółkę środków finansowych potrzebnych do rozwijania własnej działalności. W tej sytuacji należy stwierdzić, iż emisja akcji ma związek z wykonywanymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. W świetle powołanych przez Spółkę orzeczeń ETS, w pełni uprawniona jest interpretacja ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podatnikom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji – w takim zakresie, w jakim ich działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, tut.
Organ zgadza się z powołanym przez Wnioskodawcę orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i uznaje, że mimo wyłączenia czynności podwyższenia kapitału zakładowego Spółki spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, wydatki poniesione przy tym przedsięwzięciu w sposób pośredni mają związek ze sprzedażą opodatkowaną Spółki. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jednak wyjątki, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnia przesłanki upoważniające go do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy.
I tak, stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.
W kwestii pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego – w dniu 16 września 2009 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB3/423-475/09-2/JG.
Zgodnie z treścią ww. interpretacji, wydatki jakie Spółka poniosła w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego i emisją akcji, takie jak: opłaty giełdowe, wynagrodzenie biura maklerskiego, opłaty notarialne – nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są one związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, Spółka nie miała prawa zaliczyć w roku 2008 wydatków związanych z podwyższeniem kapitału w drodze emisji akcji do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W oparciu o przytoczone regulacje oraz wydaną interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w związku z tym, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), na mocy której, z dniem 1 grudnia 2008 r. uchylony został przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, Spółka może skorzystać tylko po dniu 30 listopada 2008 r. z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami poniesionymi na emisję akcji.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.