INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 23 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem X sp. z o.o. z siedzibą w X. X sp. z o.o. zamierza na mocy postanowień umowy spółki podwyższyć kapitał zakładowy Spółki o 600 tyś. zł. Kapitał zakładowy będzie pokryty w sposób następujący: 200 tyś. zł wkładem pieniężnym, 400 tys. poprzez wniesienie wkładu w postaci wierzytelności Wnioskodawcy wobec Z sp. z o.o. z siedzibą w X (na podstawie faktur VAT). Pokrycie wkładów w postaci wierzytelności jest spowodowane faktem, że X po dokonanym podwyższeniu kapitału zakupi od Z sp. z o.o. nieruchomość.
Cena zakupu będzie pokryta częściowo wierzytelnością uzyskaną poprzez podwyższenie kapitału. Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje między innymi: pozostałą finansową działalność usługową gdzie indziej niesklasyfikowaną z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (64.99.Z) oraz pozostałą działalność wspomagającą usługi finansowe z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z). Przedmiot działalności X sp. z o.o. nie obejmuje żadnego rodzaju usług finansowych. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy czynność wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, która w dalszej kolejności zostanie przeznaczona na zakup nieruchomości od dłużnika, może być uznana za dostawę towarów lub świadczenie usług i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, która w dalszej kolejności zostanie przeznaczona na zakup nieruchomości od dłużnika nie może być uznana za dostawę towarów lub świadczenie usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Stanowisko takie zaprezentowane zostało między innymi w stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 października 2011 r. nr IBPP3/443-1131/11/PK. Wierzytelność jest prawem majątkowym będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.
Czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, określającego, co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).
Należy także podkreślić, w ślad za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (wyrok z dnia 3 kwietnia 2007 r., I SA/Wr 89/07), że wierzytelność jest następstwem dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usługi. Świadczenia te, jeżeli są wykonywane przez podatnika VAT, a tak było w przedmiotowej sprawie, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Jeżeliby przyjąć, że tak powstała wierzytelność miałaby być opodatkowana przy jej zbyciu, doszłoby faktycznie do podwójnego opodatkowania: sprzedaży będącej podstawą powstania wierzytelności oraz po raz kolejny przy jej pokryciu kapitału zakładowego.
Jest to sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania „wartości dodanej”, która w takiej sytuacji nie powstała. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy.
Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust.1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przepisy ustawy nie definiują pojęć „wierzyciel” czy „wierzytelność”. Zgodnie z „Małym słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, pod redakcją Elżbiety Sobol) wskazane terminy oznaczają: „wierzyciel” – osoba lub instytucja uprawniona do żądania określonego świadczenia od dłużnika (str. 1021); „wierzytelność” – uprawnienie wierzyciela do otrzymania w danym terminie określonego świadczenia pieniężnego od dłużnika (str. 1021). Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej k.c. Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (...). Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 k.c. – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.
Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę.
W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). Z powyższego wynika, iż wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego.
Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem X sp. z o.o. z siedzibą w S. X sp. z o.o. zamierza na mocy postanowień umowy spółki podwyższyć kapitał zakładowy Spółki o 600 tys. zł. Kapitał zakładowy będzie pokryty m.in. poprzez wniesienie wkładu w postaci wierzytelności Wnioskodawcy wobec Z sp. z o.o. (na podstawie faktur VAT).
Pokrycie wkładów w postaci wierzytelności jest spowodowane faktem, że X po dokonanym podwyższeniu kapitału zakupi od Z sp. z o.o. nieruchomość. Cena zakupu będzie pokryta częściowo wierzytelnością uzyskaną poprzez podwyższenie kapitału. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowa wierzytelność jest następstwem dokonania czynności dostawy towarów i/lub świadczenia usług.
Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).
Zatem, przeniesienie wierzytelności przez Wnioskodawcę na Spółkę z o.o. nie stanowi dla Zainteresowanego czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy. Reasumując, czynność wniesienia do Spółki z o.o. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci wierzytelności Wnioskodawcy, która w dalszej kolejności zostanie przeznaczona na zakup nieruchomości od dłużnika w celu pokrycia podwyższenia kapitału zakładowego, niestanowiąca ani dostawy towarów ani świadczenia usług, pozostanie dla Wnioskodawcy poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie będzie powodować u Zainteresowanego z tego tytułu obowiązku podatkowego w podatku VAT.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.