INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2012 r. (data wpływu 9 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 9 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku.
Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca realizował w ramach programu „Moje boisko - Orlik 2012” budowę boiska piłkarskiego oraz boisko wielofunkcyjne wraz z zapleczem sanitarno-szatniowym, które zostały sfinansowane częściowo z dotacji otrzymanej z Ministerstwa Sportu i Turystyki, Urzędu Marszałkowskiego oraz ze środków własnych Zainteresowanego. Kwota przedmiotowej dotacji w części sfinansowanej przez Urząd Marszałkowski i w części sfinansowanej przez Ministerstwo Sportu i Turystyki była kwotą brutto.
W ramach tej inwestycji Zainteresowany wybudował boisko piłkarskie oraz boisko wielofunkcyjne wraz z zapleczem. Realizację inwestycji rozpoczęto w 2009 r. zakończono we wrześniu 2010 r. W 2012 r. Wnioskodawca realizuje program w ramach działania odnowa i rozwój wsi objętego PROW na lata 2007-2013 - budowę ogólnodostępnego kompleksu sportowo-rekreacyjnego – zadanie 1 – zespół boisk i urządzeń do uprawiania sportu i rekreacji. W ramach tej inwestycji buduje się (skatepark, boisko ziemne, bieżnia, stanowisko skoku w dal, stanowisko pchnięcia kulą, boisko do tenisa). Pomoc finansowa będzie w kwocie netto. Podatek VAT jest kosztem Zainteresowanego.
Realizację inwestycji rozpoczęto w 2012 r. i przewiduje się zakończyć w 2012 r. Wybudowane boiska zostaną w 2013 r. wydzierżawione przez Wnioskodawcę Zespołowi Szkół - Szkole Podstawowej i Gimnazjum, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która realizuje zadania statutowe również w zakresie sportu i rekreacji. Dzierżawa boiska sportowego Orlik i kompleksu sportowo-rekreacyjnego będzie miała charakter odpłatny na podstawie umowy cywilnoprawnej. W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że: Jest on czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług o numerze identyfikacyjnym NIP.
„Orlik 2012” został oddany do użytkowania we wrześniu 2010 r. Po zakończeniu efekt inwestycji „Orlik 2012” w 2010 r., jest wykorzystywany. Efekt inwestycji był i jest wykorzystywany nieodpłatnie i nie był wykorzystywany do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Obiekt „Kompleks Sportowo-Rekreacyjny” przed planowaną dzierżawą nie będzie wykorzystywany w inny sposób. Przedmiotowe obiekty na podstawie przepisów o podatku dochodowym są i będą zaliczane do środków trwałych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa przekracza 15 000,00 zł. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujący zakup towarów i usług w związku z realizacją projektu Orlika 2012 i kompleksu boisk sportowo-rekreacyjnych? Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), wykonuje on zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych. Zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm) - zwanej dalej ustawą, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).
Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, iż Gmina zarówno jako organ władzy publicznej, jak i jednostka samorządu terytorialnego w zakresie czynności o charakterze cywilnoprawnym, posiada status podatnika podatku od towarów i usług.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Zainteresowany, jako osoba prawna, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z powyższego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
W związku z realizacją inwestycji wystąpił podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z wykonaniem poszczególnych części projektu. Głównym celem przeprowadzonych prac było przeznaczenie terenów boiska w dzierżawę zespołowi szkół - szkole podstawowej i gimnazjum. Wskazać również należy, że towary i usługi nabywane w trakcie realizacji inwestycji są związane z czynnościami opodatkowanymi, gdyż wybudowany obiekt będzie przekazany do użytkowania na rzecz zespołu szkół - szkoła podstawowa i gimnazjum na podstawie umowy cywilnoprawnej.
Zgodnie z orzecznictwem ETS, w przypadku ponoszenia kosztów na wydatki inwestycyjne w pełni korzystać można z prawa odliczenia już na etapie ich przygotowania, prawo do terminu odliczenia może zostać wyłączone jedynie w przypadku ewentualnego oszustwa ze strony podatnika i jego nadużyć. Co potwierdza wyraźnie orzeczenie ETS w sprawie C-15/81 z dnia 5 maja 1982 r. pomiędzy Schul a Inspecteur Der Invoerrechten En Accijzen. Istotny jest więc zamiar prowadzonej działalności, potwierdzony obiektywnymi dowodami. Podatek płacony przez podatnika nie może stanowić dla niego faktycznego kosztu.
W orzeczeniu w sprawie 50/87 Trybunał wskazał, iż zadaniem wszystkich państw jest zadbanie, by podatnicy nie ponosili ekonomicznego ciężaru podatku, jaki płacony jest w trakcie prowadzenia przez nich działalności. W sprawie C-110/94 podkreślono wyraźnie, że już pierwsze wydatki inwestycyjne jakie poniesiono dla celów i z zamysłem rozpoczęcia działalności, muszą zostać potraktowane jak działalność gospodarcza. Podstawą dla funkcjonowania podatku od wartości dodanej jest jego neutralność. Zasada neutralności niejednokrotnie była przedmiotem orzeczeń ETS.
Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Trybunał w orzeczeniu C-110/94, które dotyczyło przedsięwzięcia, jakie nigdy nie miało związku z żadną transakcją opodatkowaną, stwierdził wyraźnie, że prawo do odliczenia jeśli powstało, to pozostaje w mocy, nawet jeśli planowana wcześniej działalność gospodarcza nigdy nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu.
Po podpisaniu umowy cywilnoprawnej z zespołem szkół - Szkoła Podstawowa i Gimnazjum w X, która będzie realizowała zadania statutowe również z zakresu sportu i rekreacji na dzierżawę obiektów, dokonane zostaną stosowne korekty deklaracji VAT-7 za lata 2010, 2011 i 2012, z uwzględnieniem przepisów art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, Zainteresowany stoi na stanowisku, iż związek nabytych towarów i usług z realizacją opisanego projektu budowy „Moje boisko – Orlik 2012” wraz z kompleksem sportowo-rekreacyjnym jest podstawą do odliczenia od tych towarów i usług podatku naliczonego – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.
Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany realizował w ramach programu „Moje boisko - Orlik 2012” budowę boiska piłkarskiego oraz boisko wielofunkcyjne wraz z zapleczem sanitarno -szatniowym, które zostały sfinansowane częściowo z dotacji otrzymanej z Ministerstwa Sportu i Turystyki, Urzędu Marszałkowskiego oraz ze środków własnych Zainteresowanego.
Kwota przedmiotowej dotacji w części sfinansowanej przez Urząd Marszałkowski i w części sfinansowanej przez Ministerstwo Sportu i Turystyki była kwotą brutto. W ramach tej inwestycji Zainteresowany wybudował boisko piłkarskie oraz boisko wielofunkcyjne wraz z zapleczem. Realizację inwestycji rozpoczęto w 2009 r. zakończono we wrześniu 2010 r. W 2012 r. Wnioskodawca realizuje program w ramach działania odnowa i rozwój wsi objętego PROW na lata 2007-2013 – budowę ogólnodostępnego kompleksu sportowo-rekreacyjnego – zadanie 1 – zespół boisk i urządzeń do uprawiania sportu i rekreacji.
W ramach tej inwestycji buduje się (skatepark, boisko ziemne, bieżnia, stanowisko skoku w dal, stanowisko pchnięcia kulą, boisko do tenisa). Pomoc finansowa będzie w kwocie netto. Podatek VAT jest kosztem Zainteresowanego. Realizację inwestycji rozpoczęto w 2012 r. i przewiduje się zakończyć w 2012 r. „Orlik 2012” został oddany do użytkowania we wrześniu 2010 r. Po zakończeniu efekt inwestycji „Orlik 2012” był i jest wykorzystywany nieodpłatnie i nie był wykorzystywany do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Wybudowane boiska zostaną w 2013 r. wydzierżawione przez Wnioskodawcę zespołowi szkół - szkole podstawowej i gimnazjum, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która realizuje zadania statutowe również w zakresie sportu i rekreacji. Dzierżawa boiska sportowego Orlik i kompleksu sportowo-rekreacyjnego będzie miała charakter odpłatny na podstawie umowy cywilnoprawnej. Obiekt „Kompleks Sportowo-Rekreacyjny” przed planowaną dzierżawą nie będzie wykorzystywany w inny sposób. Przedmiotowe obiekty na podstawie przepisów o podatku dochodowym są i będą zaliczane do środków trwałych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa przekracza 15 000,00 zł.
Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest kwestia, czy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowego projektu Orlik 2012 i kompleksu boisk sportowo-rekreacyjnego.
W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją projektu Orlik 2012. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.).
Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Natomiast do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in.: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy). Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.
Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.
I tak, stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów; nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl powołanych wyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie inwestycji Orlik 2012, tj. boiska piłkarskiego oraz boiska wielofunkcyjnego wraz z zapleczem sanitarno-szatniowym, jest czynnością związaną z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem, ww. inwestycja jest wykorzystywana do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazał Zainteresowany, Orlik 2012, na podstawie umowy cywilnoprawnej, zostanie w 2013 r. odpłatnie wydzierżawiony zespołowi szkół – szkole podstawowej i gimnazjum, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która realizuje zadania statutowe również w zakresie sportu i rekreacji.
Obowiązki podatnika podatku od towarów i usług w momencie zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. w sytuacji, gdy nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, a następnie zmieniło się to prawo – określone zostały przez prawodawcę w art. 91 ustawy.
Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Art. 91 ust. 2a ustawy stanowi, iż obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).
Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.
Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.
W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną: opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi związane jest z czynnościami opodatkowanymi; zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, który stanowi, iż przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty – art. 91 ust. 7a ustawy.
Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.
W świetle powołanych wyżej regulacji art. 91 ustawy, wykorzystywanie przez Wnioskodawcę Orlika 2012 do czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a następnie rozpoczęcie wykorzystywana tej nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa), spowoduje konieczność dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy.
W przedmiotowej sprawie będziemy mieli bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zmiana przeznaczenia nastąpi w roku 2013, od tego momentu przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.
W świetle powołanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w związku ze zmianą przeznaczenia Orlika 2012, Zainteresowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie jego korekty, na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Następnie należy rozstrzygnąć kwestie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją kompleksu boisk sportowo-rekreacyjnych.
Z treści cyt. przepisu art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem podatnik w momencie nabycia towarów określa, czy nabywane przez niego towary będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej.
W konsekwencji należy wskazać, iż podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.
Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego. Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.
W myśl postanowień art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Zatem, realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca uzależnia i łączy ściśle ze spełnieniem warunku formalnego, jakim jest otrzymanie faktury.
Czynności otrzymania faktury przypisano bowiem w ustawie charakter konstytuujący prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – art. 86 ust. 13 ustawy.
W 2012 r. Zainteresowany realizuje program w ramach działania odnowa i rozwój wsi objętego PROW na lata 2007-2013 - budowę ogólnodostępnego kompleksu sportowo-rekreacyjnego – zadanie 1 – zespół boisk i urządzeń do uprawiania sportu i rekreacji. Dzierżawa kompleksu sportowo-rekreacyjnego będzie miała charakter odpłatny na podstawie umowy cywilnoprawnej. Do momentu dzierżawy Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał kompleksu sportowo -rekreacyjnego w inny sposób. Jak wynika z powyższego, Zainteresowany w momencie budowy przedmiotowej inwestycji ma wiedzę, że będzie ona wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu.
Zatem w przedmiotowej sprawie warunek wskazany w art. 86 ustawy zostanie spełniony, gdyż wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi. Reasumując, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujący zakup towarów i usług w związku z realizacją kompleksu boisk sportowo-rekreacyjnych, które następnie zostaną wydzierżawione, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Dodatkowo wskazać należy, iż w przypadku zmiany przeznaczenia Wnioskodawca ww. nieruchomości zobligowany będzie do dokonania stosownych korekt, w myśl art. 91 ust. 7 i 7a ustawy.
Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanego w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innej argumentacji niż wskazana przez niego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.