INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usługi – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usługi. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Zainteresowana jest notariuszem prowadzącym Kancelarię Notarialną w X. Z racji wykonywanych czynności jest ona podatnikiem podatku od towarów i usług.
Klient będący osobą prawną mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii, założył w Polsce spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest jedynym wspólnikiem. Wnioskodawczyni podała taksę notarialną wraz z należnym podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Klient sprzeciwił się opodatkowaniu tej czynności podatkiem w Polsce podnosząc, że ma siedzibę poza terytorium Polski oraz nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce i w tej sytuacji winien mieć zastosowanie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług.
W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowana wskazała, że: Tworzona przez klienta brytyjskiego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma niewątpliwie na celu prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski, gdyż w przeciwnym wypadku cel gospodarczy jej utworzenia byłby wątpliwy. Wnioskodawczyni nie ma oczywiście żadnych przesłanek do jednoznacznego stwierdzenia, czy nowopowstała spółka z o.o. będzie prowadziła swoją działalność na terytorium Polski czy też na przykład poprzez swoje oddziały za granicą. Nie jest ona w stanie określić przyszłego rozwoju spółki w Polsce.
Nie ma informacji na temat jej przyszłej struktury personalnej ani technicznej, ani też nie może określić jej przyszłego zaangażowania w działalność w Polsce. Takiej jednak informacji na temat nowopowstałej spółki na etapie jej tworzenia nie jest w stanie przedstawić nawet jej udziałowiec. Określona w rozporządzeniu 282/2011 do Dyrektywy 2006/112/WE definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dotyczy zastanego stanu faktycznego, który jest niemożliwy do ustalenia dla nowopowstałej spółki, nie posiadającej jeszcze żadnego zaplecza technicznego ani personalnego.
W szczególności w żaden sposób nie można jej przypisać elementu „stałości” skoro wszelkie jej działania wystąpią dopiero w przyszłości. Przesłanką do stwierdzenia, iż nowa spółka z o.o. jest tworzona dla celów prowadzenia działalności w Polsce jest fakt, iż jest ona tworzona przez podmiot zagraniczny. Gdyby celem klienta zagranicznego była działalność w innym państwie, zapewne spółka byłaby tworzona w tymże właśnie państwie. Usługa notarialna dotyczyła sporządzenia aktu notarialnego zawierającego akt założycielski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Niewątpliwie zatem była świadczona dla potrzeb działalności w Polsce, przyjmując wszystkie zastrzeżenia zawarte w pkt 1. Koszty aktu notarialnego ponosił jedyny wspólnik, w tym wypadku brytyjska spółka. Faktura VAT wystawiona została na rzecz tej brytyjskiej spółki. Fakt wystawienia lub nie faktury VAT nie ma jednak w niniejszej sprawie żadnego znaczenia, gdyż wniosek dotyczy samego obowiązku podatkowego, który jest przecież niezależny od faktu wystawienia faktury. Zauważyć przy tym należy, iż wszystkie dane dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług (lub zwolnienia z opodatkowania) zawarte są w akcie notarialnym.
Zainteresowana zobowiązana jest bowiem uszczegółowić w akcie notarialnym wszelkie pobrane kwoty, w tym również należny VAT. Nabywca usługi, czyli spółka brytyjska niewątpliwie spełnia definicję podatnika określoną w art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy usługa notarialna polegająca na sporządzeniu aktu notarialnego – aktu założycielskiego spółki z o.o. działającej w Polsce, której jedynymi wspólnikami są podatnicy mający siedzibę poza terytorium Polski – winna być opodatkowana – na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy – według stawek określonych w tej ustawie, czy też na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy – miejsce świadczenia tej usługi leży poza terytorium Polski i usługa ta nie będzie opodatkowana w Polsce podatkiem od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Biorąc powyższe pod uwagę w przedstawionej sytuacji miejsce świadczenia usługi notarialnej znajdowałoby się poza Polską i wobec tego usługa nie podlegałaby w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jednak art. 28b ust. 2 zastrzega, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przedstawionej sytuacji klienci tworzą spółkę z o.o. na terenie Polski niewątpliwie w celu prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Uznać zatem należy, że w tym przypadku miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy znajduje się w Polsce, czyli w innym miejscu niż jego siedziba.
Wobec powyższego usługa notarialna polegająca na sporządzeniu aktu założycielskiego spółki z o.o., której jedynymi wspólnikami są podatnicy mający siedzibę poza terytorium Polski winna być opodatkowana – na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – według stawek określonych w tej ustawie. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni jest notariuszem prowadzącym Kancelarię Notarialną w X. Z racji wykonywanych czynności jest ona podatnikiem podatku od towarów i usług. Klient będący osobą prawną mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii, założył w Polsce spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest jedynym wspólnikiem. Zainteresowana podała taksę notarialną wraz z należnym podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Klient sprzeciwił się opodatkowaniu tej czynności podatkiem w Polsce podnosząc, że ma siedzibę poza terytorium Polski oraz nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce i w tej sytuacji winien mieć zastosowanie art. 28b ustawy.
Koszty aktu notarialnego ponosił jedyny wspólnik, w tym wypadku brytyjska spółka. Faktura VAT wystawiona została na rzecz tej brytyjskiej spółki. Wątpliwości Zainteresowanej dotyczą kwestii, czy usługa notarialna polegająca na sporządzeniu aktu notarialnego – aktu założycielskiego spółki z o.o. w Polsce, której jedynymi wspólnikami są podatnicy mający siedzibę poza terytorium Polski winna być opodatkowana na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy według stawek określonych w ustawie, czy też na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce świadczenia tej usługi leży poza terytorium Polski i usługa ta nie podlegała opodatkowaniu w Polsce podatkiem od towarów i usług.
W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału: ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to: podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.
Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Jak wskazała Wnioskodawczyni, nabywca usługi, czyli Spółka brytyjska spełnia definicję podatnika określoną w art. 28a pkt 1 lit. a ustawy.
Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.
Art. 28b ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Z ww. przepisów wynika zatem, iż w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba (w przypadku usług świadczonych dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności).
Biorąc pod uwagę brzmienie powołanego przepisu art. 28b ust. 2 ustawy stwierdzić należy, iż ma on zastosowanie w przypadku określenia miejsca świadczenia (opodatkowania) usług świadczonych dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Zatem w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy klient z Wielkiej Brytanii posiada na terytorium kraju miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego Zainteresowana świadczyła usługę.
Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1).
Zgodnie z art. 11 rozporządzenia: Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje: art. 45 dyrektywy 2006/112/WE; począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE; do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE; art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wskazała Wnioskodawczyni, nie ma ona żadnych przesłanek do jednoznacznego stwierdzenia, czy nowopowstała spółka z o.o. będzie prowadziła swoją działalność na terytorium Polski czy też na przykład poprzez swoje oddziały za granicą. Zainteresowana nie jest w stanie określić przyszłego rozwoju spółki w Polsce. Nie ma ona informacji na temat jej przyszłej struktury personalnej ani technicznej, ani też nie może określić jej przyszłego zaangażowania w działalność w Polsce.
Ponadto wskazała, że w żaden sposób nie można jej przypisać elementu „stałości” skoro wszelkie jej działania wystąpią dopiero w przyszłości. Wnioskodawczyni podkreśliła także, że takiej informacji na temat nowopowstałej spółki nie jest w stanie przedstawić nawet jej udziałowiec. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić zatem należy, iż usługobiorca Zainteresowanej nie posiada na terytorium kraju stałego miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego, miejsce świadczenia (opodatkowania) usługi wykonywanej przez Wnioskodawczynię nie można ustalić na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, bowiem w przedmiotowej sprawie nie ma on zastosowania.
Natomiast miejsce świadczenia przedmiotowej usługi należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a więc w tym przypadku miejscem opodatkowania usługi notarialnej polegającej na sporządzeniu aktu notarialnego – aktu założycielskiego świadczonej przez Zainteresowaną jest terytorium Wielkiej Brytanii, tj. miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Tym samym, usługa świadczona przez Wnioskodawczynię nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.