INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008r.
(data wpływu 03 marca 2008r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur VAT wystawionych przez kontrahentów dokumentujących premie pieniężne - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 03 marca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur VAT wystawionych przez kontrahentów dokumentujących premie pieniężne. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka prowadzi działalność handlową w zakresie sprzedaży artykułów spożywczych. Towary są sprzedawane do supermarketów, dużych sieci handlowych i hurtowni w całej Polsce.
Spółka zachęca odbiorców do nabywania od niego towarów m.in. poprzez nagradzanie ich premiami pieniężnymi-bonusami, których wysokość zależy od wartości/ilości zakupionych towarów, co oznacza, że od wzrostu wskaźnika zakupów rośnie wartość wypłacanej premii w danym okresie rozliczeniowym.
Spółka przyznaje m.in. następujące premie: umowa z „E” - premie pieniężne z tytułu dokonania stałych i systematycznych zakupów: miesięcznie (2,5% od obrotu), kwartalnie (2% od obrotu), roczne (2% od obrotu); umowa z „C” - premie pieniężne od obrotu (0,5% od 2.200.200pln, 1% od 2.270.000pln); umowa z „K” - premie pieniężne za osiągnięcie obrotu (0,1% osiągniętego obrotu przy minimum 900.000pln, 0,2% przy minimum 1.000.000pIn, 0,3% przy minimum 1.100.000pln); umowa z „S” - bonus kwartalny w wysokości 3,5% za wartość obrotów w poprzednim roku kalendarzowym, liczonym od obrotów roku bieżącego oraz bonusy progowe za osiągnięcie następujących poziomów obrotów (do 960.000pln-1%, od 960.000 do 1.010.000pln-1,5%, od 1.010.000pln-2%).
Spółka udziela dwojakiego rodzaju premii: premie pieniężne otrzymywane niezależnie od spełnienia jakichkolwiek warunków. Ich zadaniem jest zachęcenie klienta do nawiązania ze Spółką współpracy, a następnie do częstego kupowania jej produktów. Bonus ten dotyczy wszystkich dostaw w kwartale lub w ciągu półrocza.
Bonus ten liczony jest procentowo od obrotów handlowych pomiędzy stronami, wypłacany jednorazowo po zakończeniu ww. okresów i rozliczany fakturą wystawianą przez kupującego jako dodatkowe świadczenie z jego strony, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i dokumentowany zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, premie pieniężne wypłacane procentowo od osiągniętego poziomu obrotów handlowych ze stronami oraz od tzw. szeroko rozumianych inwestycji marketingowych, między innymi udział w imprezach targowych, konkursach, wydawnictwach handlowych i innych obszarach działalności kupującego promujących produkty dostarczane przez Spółkę.
W takich wypadkach wypłacany bonus związany jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię. Zdaniem Spółki usługi te podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach i rozliczane są fakturą wystawianą przez kupującego na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z pismem Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. nr PPS-812-1222/2004/AP/4026 opublikowanym w Biuletynie Skarbowym 1/2005 premia pieniężna może być traktowana w zależności od okoliczności w dwojaki sposób: premia pieniężna, która może być podporządkowana konkretnej dostawie towarów powinna być traktowana jako rabat.
Wartość wypłacanej premii związanej z konkretną dostawą powinna zatem zmniejszać wysokość obrotu z tytułu dokonanej dostawy towarów nawet wtedy, gdy jest to premia wypłacana po dokonaniu zapłaty, premia pieniężna, która jest wypłacana z tytułu dokonania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie nie jest związana z konkretną dostawą powinna być opodatkowana na zasadach ogólnych jako odpłatne świadczenie usług. Premie pieniężne nie związane z konkretną dostawą są traktowane jako wynagrodzenie za swoistą usługę intensyfikacji sprzedaży.
Wątpliwości Spółki w sposobie traktowania premii pieniężnych niezwiązanych z konkretną dostawą pojawiły się po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06. NSA w odniesieniu do sytuacji po maja 2004 roku zajął stanowisko, zgodnie z którym dokonanie przez nabywcę towarów określonej w umowie wielkości zakupów u danego sprzedawcy nie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z powyższym wypłacana nabywcy towarów premia za uzyskany pułap obrotów nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług. Zdaniem Sądu oznacza to, wypłacanie tego rodzaju premii jest neutralne z punku widzenia podatku od towarów i usług.
Analogiczne stanowisko zajął WSA w wyroku z dnia 16 lutego 2007r., sygn. III SA/WA 1751/06. W październiku 2007r. Spółka otrzymała od swojego kontrahenta kopię decyzji z dnia 25.09.2007r. nr sprawy PP-3/4407-44/07 wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, w której utrzymane jest stanowisko NSA, że premia pieniężna otrzymana przez Spółkę za osiągnięcie określonego poziomu obrotów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka po tej decyzji otrzymuje od kontrahenta noty obciążające za zrealizowanie przez odbiorcę określonego poziomu obrotów. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy prawidłowe jest, że Spółka otrzymuje faktury VAT od swoich kontrahentów za udzielone im premie pieniężne? Czy w świetle nowelizacji z dniem 1 stycznia 2008r. przepisów art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT należy przyjąć, że premie pieniężne stanowią usługę a Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na dotychczasowych zasadach?
Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze interpretację indywidualną otrzymaną w dniu 27.07.2006r. nr 1472/RPP1/443-429/06/KB w sprawie dokumentacji premii pieniężnych wydaną przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, jak również analizując interpretacje Izb Skarbowych 1) w Bydgoszczy ITPP1/443-568/07/MN, 2) w Poznaniu ILPP1/443-210/07-2BP, 3) w Katowicach IBPP2/443-91/07/EJ/KAN-660/09/07, 4) w Warszawie IP-PP2-443-193/07-4/IK, Spółka przychyla się do stanowiska izb skarbowych, które utrzymują, iż opisane premie pieniężne stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT otrzymanych od kontrahentów za udzielenie im przez Spółkę premii pieniężnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.
Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych.
Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.
W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.
W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.
Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pomiędzy stronami transakcji istnieją umowy regulujące wzajemną współpracę, na podstawie których Spółka jest zobowiązana do wypłaty premii pieniężnej. Przesłanką otrzymania premii jest nawiązanie ze Spółką współpracy, a następnie do częstego kupowania jej produktów, a także osiągnięcie przez kontrahentów określonego poziomu obrotów handlowych w określonym czasie.
Z treści wniosku nie wynika, aby możliwe było powiązanie premii z konkretną dostawą (lub dostawami), a zatem aby mogła ona być potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ww. ustawy. Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.
Otrzymanie premii pieniężnej należy udokumentować wystawiając fakturę VAT. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe usługi powinny być udokumentowane przez kontrahentów Spółki fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798).
Zatem, należy stwierdzić, iż otrzymanie premii pieniężnej z tytułu realizacji odpowiedniego poziomu zakupów w danym okresie jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym, fakt otrzymania przedmiotowej premii pieniężnej rodzi obowiązek wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z ogólną zasadą w art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r. przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączona jest możliwość obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie otrzymanej faktury, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, niezależnie od faktu uregulowania kwoty wykazanej na fakturze. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.
Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane powyżej przepisy stwierdzić należy, że Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT otrzymanych przez Spółkę dokumentujące premie przewidziane w umowach handlowych przyznawane z tytułu osiągniętych na określonym poziomie obrotów, w zakresie, w jakim te usługi wykorzystane zostaną do wykonywania czynności opodatkowanych i jednocześnie wydatki na ich nabycie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, uwzględniając ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.
Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.