INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.10.2007r.
(data wpływu 09.10.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczania podatku VAT z faktur VAT RR - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 09.10.2007r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczania podatku VAT z faktur VAT RR. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Podatnik jest spółką zarządzającą grupą kapitałową, składającą się z kilkunastu spółek – producentów cukru.
Podatnik świadczy na rzecz podmiotów z grupy szereg usług w ramach centralizacji niektórych funkcji, tj. m.in. prowadzi na zlecenie producentów cukru (członków grupy kapitałowej) rozliczenia z plantatorami buraka cukrowego (z pomocą systemu komputerowego Plantator, który zawiera indywidualne dane dotyczące dostaw, oblicza należności plantatorów, drukuje faktury, dokonuje potrąceń, etc.). Producenci cukru (cukrownie) co roku zawierają z plantatorami, w tym rolnikami ryczałtowymi, umowy kontraktacyjne na dostawę buraków cukrowych, które określają warunki dostawy produktów rolnych i określają termin zapłaty.
Zapłata za buraki następuje w dwóch ratach – 30 dni po zakończeniu dostawy wystawiana jest pierwsza faktura, na której uwzględnione są dozwolone przepisami ustawy potrącenia za dostarczone rolnikowi towary i usługi, zaś drugą fakturę rolnik ryczałtowy otrzymuje w terminie do 31 stycznia następnego roku. Umowa kontraktacyjna odpowiada warunkom określonym w Rozporządzeniu Rady (WE) nr 318/2006 (Dziennik urzędowy UE L 58/1), w tym w szczególności przewiduje potrącenie opłaty produkcyjnej od plantatorów w kwocie 6 EUR, zgodnie z art. 16 ust. 4 w/w Rozporządzenia. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy możliwe jest odliczanie podatku VAT z faktur VAT RR proporcjonalnie do zrealizowanej zapłaty? Czy możliwe jest potrącenie zobowiązań obcych (np. zajęć komorniczych, wynikających z tytułów wykonawczych lub składek plantatorskich) z zachowaniem warunku zapłaty określonym w art. 116 ust. 8 ustawy o VAT? Jeżeli potrącenia takie nie spełniają warunku zapłaty, czy zatem ich dokonanie na fakturze pozbawia nabywcę produktów rolnych prawa do odliczenia całości podatku VAT z faktury VAT RR, czy też tylko podatku odpowiadającemu kwocie niedozwolonego potrącenia?
Czy podatnik może, z zachowaniem warunku zapłaty, potrącić skutecznie od rolników ryczałtowych opłaty wynikające z art. 16 ust. 4 Rozporządzenia (WE) nr 318/2006? Ad.1. Zdaniem wnioskodawcy przepisy ustawy o VAT nie wskazują wprost, w jaki sposób traktować przypadki, w których zapłata należności na rzecz rolnika następuje w częściach, jednakże biorąc pod uwagę brzmienie art. 116 ust. 7 ustawy o VAT należy uznać, iż momentem odliczenia może być wyłącznie moment wydania dyspozycji bankowej przelewu. Oznacza to, że w przypadku częściowych płatności, odliczenie powinno następować w dacie zlecenia kolejnych płatności w tej części, jaka została uregulowana przez nabywcę produktów rolnych.
W opinii podatnika, nie jest możliwe uzależnienie możliwości skorzystania z tego prawa od spełnienia innych, dodatkowych warunków, które nie zostały wskazane w ustawie. W szczególności omawiane przepisy nie warunkują prawa do powiększenia podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od dokonania zapłaty całości należności wynikającej z faktury VAT RR (z uwzględnieniem odpowiednich potrąceń, o których mowa w art. 116 ust.8 ustawy VAT).
Zdaniem Spółki, takie sformułowanie przedmiotowych regulacji wskazuje, że w przypadku zapłaty tylko części należności nabywca produktów rolnych jest uprawniony do powiększenia podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego w proporcji do części należności, która została zapłacona. Ad.2 i 3. Zdaniem Spółki brak możliwości dokonywania np. zajęć komorniczych bez utraty prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku z faktur VAT RR stanowi istotną lukę prawną, przez co rażąco narusza zasady neutralności opodatkowania VAT.
W projekcie zmian do ustawy o VAT (druk sejmowy 734) zawarto zapis zezwalający na potrącenia, z zachowaniem warunku zapłaty wszelkich innych należności wynikających z przepisów ustaw lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych). Zdaniem podatnika jeszcze przed uchwaleniem zmian do ustawy należy w drodze wykładni celowościowej usunąć tę istotną lukę prawną i zezwolić w trybie interpretacji przepisów na potrącenia wynikające z innych ustaw lub tytułów wykonawczych.
Również w związku z pytaniem nr 3 podatnik jest zdania, że na zasadzie analogii do przepisu art. 116 ust. 9a ustawy o VAT należy dopuścić także możliwość potrącania – z zachowaniem warunku zapłaty i prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku – opłat produkcyjnych od plantatorów buraka, przewidzianych w cytowanym Rozporządzeniu art. 16 Rozporządzenia WE nr 318/2006. Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.
W odniesieniu do możliwości odliczania podatku VAT z faktur VAT RR należy zauważyć, że zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem, że: nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną, zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności, w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.
Nabywca produktów rolnych przy spełnieniu wyżej wymienionych warunków ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty. Z brzmienia przywołanego przepisu wynika, że skorzystanie z prawa zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zostało ograniczone w czasie. Ustawodawca jako jedyny termin ustanowił miesiąc, w którym dokonano zapłaty należności za produkty rolne.
Przywołując przepis art. 116 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana. Ustawodawca w cytowanym przepisie używa sformułowania zapłata należności. W związku z tym należy przyjąć, że należność jest to kwota wynikająca z faktury VAT RR, którą nabywca produktów rolnych winien wypłacić rolnikowi ryczałtowemu. Zapłatą zaś jest uiszczenie należności za towar, usługę, czyli uwolnienie się od długu. W konsekwencji zapłata odnosi się do pełnej kwoty należności obejmującej zryczałtowany zwrot podatku.
Zapłata częściowa nie jest wystarczająca dla dokonania odliczenia. Jeżeli więc podatnik dokona zapłaty w częściach należy przyjąć, iż miesiącem, w którym podatnik nabywa prawo do podwyższenia podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku jest miesiąc, w którym nastąpiła płatność ostatniej części. Wtedy dopiero zostanie spełniony omawiany warunek zapłaty należności za produkty rolne.
W związku z powyższym podatnik nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, rozliczający podatek od towarów i usług, nie jest uprawniony do powiększenia podatku naliczonego tylko o taką kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, jaka odpowiada procentowi kwoty przekazanej w danym miesiącu na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego w stosunku do całej kwoty należności za produkty rolne, gdyż w takiej sytuacji nie zostaje spełniony warunek zapłaty należności za produkty rolne, obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.
W odniesieniu do pytań Spółki dotyczących możliwości potrąceń zobowiązań obcych należy stwierdzić, że zgodnie z art. 115 ustawy o podatku od towarów i usług rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych. Zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku zostały uregulowane w cytowanych wyżej przepisach art. 116 ust. 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług.
Przepis ust. 8 tegoż artykułu stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.
Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 w/w ustawy pod pojęciem należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem, że: zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty, raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.
Ponadto, zgodnie z art. 116 ust. 9a w/w ustawy przez należność za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z zapłaty należności za dostarczone mleko opłat określonych w art. 33 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. z 2005r. Nr 244, poz. 2081 oraz z 2006r. Nr 50, poz. 363). Katalog kompensat określony w art. 116 ust. 8 ustawy, nie obejmuje należności i potrąceń nie związanych z towarami i usługami dostarczanymi rolnikowi oraz świadczeń bliżej nieokreślonych w klasyfikacji usług związanych z różnego rodzaju składkami, karami itp.
Zatem z zestawienia treści art. 116 ust. 6 pkt 2 i 3 oraz ust. 7 do 9a wynika, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego wyłącznie w wypadku zapłaty należności obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku na rachunek bankowy rolnika, w terminie wskazanym w przepisie, w ramach zlecenia i realizacji dyspozycji zapłaty na rachunek bankowy rolnika, umieszczenia przewidzianych przepisem adnotacji na dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty. Zaś wyjątki od reguły zapłaty na rachunek bankowy zawarte w ust. 8 i 9 mają charakter wyczerpujący – jest to katalog zamknięty.
Jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego jest zasada zakazująca stosowania analogii w prawie podatkowym, według której przez analogię nigdy nie należy tworzyć nowych podatkowo-prawnych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, jak również nie można tworzyć nowych stanów faktycznych w zakresie ulg i zwolnień. Dlatego też Spółka nie ma prawa na podstawie treści obowiązującego przepisu art. 116 ust. 9a ustawy VAT stosować go do sytuacji nie objętych tymże przepisem.
W związku z powyższym Podatnik nie może odliczyć kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku, jaka odpowiada kwocie przekazanej na rachunek bankowy rolnika w sytuacji nie spełnienia warunków zapłaty, mając na uwadze treść art. 116 ust. 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.