INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13.12.2010 r. (data wpływu 14.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo taksówkowe w oparciu o pełne księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Posiada status zakładu pracy chronionej w rozumieniu art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.) – dalej „ustawa o rehabilitacji”. Wnioskodawca utworzył Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy i odprowadza 90% środków pochodzących ze zwolnień podatkowych, jak stanowi art. 31 ust. 3 ustawy o rehabilitacji i art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) dalej „ustawa pdof”.
Przychodami ZFRON zatem są między innymi zwolnienia: z zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i zasiłków z ubezpieczenia społecznego, wypłaconych przez zakład pracy zatrudnionym pracownikom, środki ze zwolnień z podatku od nieruchomości. ZFRON nie jest zasilany z dotacji, czy też darowizn. Na podstawie par. 2 ust. 1 pkt 1,4,6 rozporządzenia Ministra Pracy i polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, po.
1810 z późn. zm.) – dalej „rozporządzenie”, uzyskane środki Wnioskodawca przeznacza na wyposażenie stanowiska pracy osób niepełnosprawnych w szczególności na zakup, remont maszyn i urządzeń, szkolenia wewnątrzzakładowe niepełnosprawnych pracowników. Wydatki te stanowią dla Wnioskodawcy pomoc de minimis, zgodnie z par. 2 ust. 2 rozporządzenia. Powyższe wydatki, określone jako wydatki de minimis finansowane środkami pochodzącymi ze zwolnień, stanowią koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy wydatki sfinansowane ze środków ZFRON (pochodzących ze zwolnień) ponoszone w ceku osiągnięcia przychodów stanowią koszt uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy prowadzący zakład pracy chronionej, na mocy art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o rehabilitacji 10% środków pochodzących ze zwolnienia z podatku przekazuje na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON). pozostała część środków pochodzących ze zwolnienia z podatków stosownie do art. 31 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy przekazana jest na ZFRON. ponadto zgodnie z przepisem art. 38 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy będący zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, przekazują 10% na PFRON oraz w 90% na ZFRON.
Środki zgromadzone na ZFRON nie powiększają majątku podatnika, nie stanowią jego własności i nie może nimi swobodnie dysponować. Mają charakter publiczny, a za niezgodne dysponowanie tymi środkami, na podstawie art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji obciążony jest dotkliwymi sankcjami. Środki publiczne, będące w dyspozycji podatnika, przeznaczone są na ściśle określone cele zawarte w ustawie i rozporządzeniu.
Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów SA koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 7 lit. a ww. ustawy nie uważa się za koszt odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, jeżeli ich obowiązek lub możliwość ich tworzenia określają odrębne ustawy. Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON nie jest w myśl ustawy o rehabilitacji funduszem tworzonym w ciężar kosztów.
Wydatki de minimis sfinansowane z ZFRON, związane z wyposażeniem stanowiska pracy osób niepełnosprawnych oraz szkoleniami niepełnosprawnych pracowników, zdaniem Wnioskodawcy związane są ściśle z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej oraz z wywiązywaniem się z nałożonych obowiązków wynikających z odrębnych przepisów, w związku z powyższym stanowią koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Na mocy art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z: podatków, z zastrzeżeniem ust. 2, z tym że: a. z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego - na zasadach określonych w przepisach odrębnych, b. z podatku od czynności cywilnoprawnych - jeżeli czynność przez niego dokonana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu; opłat, z wyjątkiem opłaty skarbowej i opłat o charakterze sankcyjnym.
Zgodnie z art. 31 ust. 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie dotyczy: podatku od gier; podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego; cła; podatków dochodowych; podatku od środków transportowych. Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane: z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na: a. Fundusz - w wysokości 10%, b. Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - w wysokości 90%; z tytułu miesięcznego dofinansowania, o którym mowa w art. 26a ust. 5, na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych.
Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.
W świetle art. 33 ust. 2 tej ustawy fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności: ze środków, o których mowa w art. 26a ust. 5 pkt 2 oraz w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b i pkt 2, z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami, z wpływów z zapisów i darowizn, z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji, ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.
Środki zakładowego funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 wskazanej ustawy).
W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z przepisu tego wynika, że wszystkie faktycznie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
Zgodnie z brzmieniem art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak: podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy, odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.
Stosownie natomiast do postanowień art. 38 ust. 2 omawianej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 roku), płatnicy będący zakładami pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników: za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują: - w 10% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, - w 90% na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, przekazują na zasadach określonych w ust. 1. Zgodnie z treścią § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.
U. z 2007 r. Nr 245 poz. 1810) środki funduszu rehabilitacji przeznacza się między innymi na następujące rodzaje wydatków: wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na: a. zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń, b. finansowanie robót budowlanych w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, dotyczących obiektów budowlanych ujętych w ewidencji bilansowej zakładu pracy chronionej, zwanego dalej "zakładem", proporcjonalnie do przewidywanej liczby stanowisk pracy osób niepełnosprawnych w tym obiekcie, pod warunkiem utrzymania w nim przewidywanego poziomu zatrudnienia osób niepełnosprawnych przez okres co najmniej trzech lat od dnia odbioru obiektu budowlanego, c. wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu; finansowanie części kosztów wprowadzania nowoczesnych technologii i prototypowych wzorów oraz programów organizacyjnych proporcjonalnie do liczby zatrudnionych osób niepełnosprawnych w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy; tworzenie, modernizację, remont, rozbudowę i utrzymanie bazy (…).
Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych tworzony jest między innymi ze środków własnych firmy jak również z dotacji i subwencji. Z przedstawionych informacji wynika, że Wnioskodawca środki pochodzące z ZFRON przeznacza na wyposażenie stanowiska pracy osób niepełnosprawnych w szczególności na zakup, remont maszyn i urządzeń, szkolenia wewnątrzzakładowe niepełnosprawnych pracowników. W opisanej we wniosku sytuacji Fundusz ten tworzony jest ze zwolnień podatkowych, tj. z podatku od nieruchomości i naliczonych oraz zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i zasiłków z ubezpieczenia społecznego, wypłaconych przez zakład pracy zatrudnionym pracownikom.
ZFRON nie jest zasilany z dotacji, czy też darowizn. W sytuacji, gdy środki uzyskane dla Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych pochodzą m.in. ze zwolnień podatkowych, tj. z podatku od nieruchomości i z pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wówczas stanowią one środki własne firmy. Wobec powyższego, sfinansowane z tego źródła wydatki nie będące wydatkami inwestycyjnymi, są kosztem uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, po spełnieniu warunków art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.