INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31.10.2012 r. (data wpływu 09.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na noclegi sprzedawców terenowych zatrudnionych w Spółce na umowę o pracę - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 09.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na noclegi sprzedawców terenowych zatrudnionych w Spółce na umowę o pracę. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka Jawna, której Wnioskodawca jest współwłaścicielem, zatrudnia na podstawie umów o pracę sprzedawców terenowych. Jako miejsce pracy w ich umowach o pracę wskazany jest obszar kilku województw.
Sprzedawcy ci faktycznie wykonują pracę na terenie przypisanych im w umowach o pracę województw. Z tym związane są w sposób nieodłączny stałe przejazdy związane z zaopatrzeniem aktualnych klientów i poszukiwaniem nowych. Ze względu na treść umowy o pracę wyjazdy handlowców nie są traktowane jako podróże służbowe i z tego względu nie są wypłacane tym pracownikom diety. Jest to zgodne z Kodeksem Pracy. Natomiast z tymi wyjazdami związana jest konieczność noclegów tychże sprzedawców poza miejscem siedziby Spółki. Wspólnicy Spółki ponoszą koszty tych noclegów. Sprzedawcy terenowi, na potwierdzenie dokonania powyższych wydatków zbierają faktury lub rachunki.
Wspomniane dokumenty wystawiane są na Spółkę. Z reguły wyjazd sprzedawcy terenowego trwa od 2 do 4 dni, w związku z czym, wykonujący swoje obowiązki pracownik jest zmuszony nocować poza swoim miejscem zamieszkania. Taka organizacja pracy ma swoje uzasadnienie z racjonalnego punktu widzenia oraz ze względów ekonomicznych. Poniesienie tych kosztów jest konieczne z uwagi na pokonywanie przez pracowników znacznych odległości oraz konieczność świadczenia pracy na terenie przypisanych województw.
Wyjazdy sprzedawców terenowych są zaplanowane tak, aby w trakcie takiej podróży były odwiedzane punkty na całej trasie, czyli dotyczy to zarówno części trasy oddalającej pracownika od siedziby firmy, jak i części trasy przy powrocie. Konieczność noclegów w takiej trasie dla pracownika jest złem koniecznym, ponieważ znajduje się on w oddaleniu od swojego miejsca zamieszkania, a także jest złem koniecznym dla firmy, ze względu na koszty. Jednak takie rozwiązanie jest najbardziej optymalne ekonomicznie. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy poniesione koszty niezbędnych noclegów sprzedawców terenowych, które są bezpośrednio związane z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez pracownika, będą kosztami uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki jawnej, a co za tym idzie będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w wysokości proporcjonalnej do jego udziału w zysku? Zdaniem Wnioskodawcy: Wyjazdy sprzedawców terenowych zatrudnionych na umowę o pracę związane są z wykonywaniem obowiązków wynikających z w/w umów i służą wyłącznie zabezpieczeniu istniejących źródeł przychodu oraz pozyskaniu nowych.
W związku z tym, wszelkie koszty związane z tymi wyjazdami na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r, o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią dla wspólników Spółki koszty uzyskania przychodu. Z uwagi na powyższe słusznym będzie zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu również kosztów niezbędnych noclegów sprzedawców terenowych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w podobnej sprawie znak IPPB5/423-374/11-2/RS z dnia 17 maja 2011 roku.
Gdyby na powyższe pytanie udzielić odpowiedzi negatywnej tzn., że koszty noclegów pracowników w podróży służbowej o jakiej mowa w stanie faktycznym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dla wspólników Spółki, to prowadzący działalność gospodarczą zostałby zmuszony do innych rozwiązań organizacyjnych lub formalnych, które w konsekwencji doprowadzałyby do spadku przychodów (a co a tym idzie również zysków) z jednoczesnym wzrostem kosztów działalności gospodarczej.
Do takich rozwiązań można zaliczyć: zmianę umowy o pracę w zakresie ograniczającym terytorialnie wykonywanie obowiązków pracowniczych, co spowodowałoby, że przy każdorazowym wyjeździe pracownika na okres dłuższy niż jeden dzień taka podróż traktowana by była jako służbowa i wiązałaby się z wypłatą diet z oczywistymi konsekwencjami podwyższenia kosztów uzyskania przychodów. taką organizację pracy, że wyjeżdżający pracownik miałby zaplanowaną sieć punktów do odwiedzenia w taki sposób, aby każdego dnia zdążył wrócić w ramach obowiązującego czasu pracy do siedziby firmy i co umożliwiłoby pracownikowi nocleg we własnym łóżku.
Takie rozwiązanie bez wątpienia będzie jeszcze bardziej kosztogenne, biorąc pod uwagę niepotrzebne przejazdy (część tych przejazdów służyłaby pokonywaniu takiej samej lub podobnej trasy), jednocześnie musiałoby zostać zwiększone zatrudnienie oraz park samochodowy, ponieważ możliwość efektywnej pracy sprzedawcy w terenie zostałaby zmniejszona poprzez zwiększenie przejazdów związanych z powrotami każdego dnia do firmy. Powyższa argumentacja zasadza się na założeniu, że każdy człowiek w ciągu doby musi mieć czas na odpoczynek, a także na sen w godziwych warunkach.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.
Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Natomiast w myśl z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną. Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny.
Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
Kosztami tymi będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów będą więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy kosztami, a przychodami Spółki. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę sprzedawców terenowych. Jako miejsce pracy w ich umowach o pracę wskazany jest obszar kilku województw.
Sprzedawcy ci faktycznie wykonują pracę na terenie przypisanych sobie w umowie o pracę województw, z czym związane są w sposób nieodłączny stałe przejazdy związane z zaopatrzeniem aktualnych klientów i poszukiwaniem nowych. Wnioskodawca zaznaczył, że Spółka nie traktuje tych przejazdów jako podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Z tego względu też Spółka nie wypłaca pracownikom diet przysługujących pracownikom zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych. Z wyjazdami tymi związana jest konieczność noclegów sprzedawców poza miejscem siedziby Spółki. Wspólnicy spółki ponoszą koszty tych noclegów.
Sprzedawcy terenowi zbierają na potwierdzenie dokonania powyższych wydatków faktury lub rachunki. Wspomniane dokumenty wystawiane są na Spółkę. Przyjmując za Wnioskodawcą, że opisane we wniosku wyjazdy przedstawicieli handlowych na terenie przypisanych w umowie o pracę województw nie są traktowane przez Spółkę jako podróż służbowa w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy zauważyć należy, że niewątpliwie koszty związane z wydatkami Spółki na noclegi sprzedawców terenowych w trasie nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez Wnioskodawcę, wiążą się jednakże z prowadzoną przez niego działalnością.
Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do dyspozycji powołanego powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że pomiędzy opisanymi we wniosku kosztami związanymi z pracą wykonywaną przez zatrudnionych w Spółce sprzedawców terenowych istnieje niewątpliwie związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że koszty te mają wpływ na osiągane przez Spółkę przychody. Jak zaznaczył Wnioskodawca, wyjazdy odbywają się w ramach obszaru wskazanego w umowie o pracę jako miejsce wykonywania pracy przez pracownika i są nieodłącznym oraz stałym elementem wykonywania pracy przez pracownika.
Stwierdzić zatem należy, że koszty związane z pracą sprzedawców terenowych w terenie ponoszone są przez Spółkę jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ w ostatecznym rozrachunku są one pokrywane z zasobów majątkowych Spółki. Potwierdzeniem powyższego są dowody księgowe w postaci faktur, rachunków wystawiane na Spółkę jako Nabywcę. W związku z powyższym, rozpatrując zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki ponoszonych w związku z pracą sprzedawców terenowych takich jak wydatki na noclegi w trasie należy stwierdzić, iż ponoszone są przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów, jak również zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.
Przedmiotowe wydatki nie zostały również wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, wydatki te uznać należy za związane z uzyskiwanymi przychodami z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez Spółkę na noclegi sprzedawców terenowych zatrudnionych w Spółce na umowę, a pozostające w związku z wykonywanymi przez nich zadaniami służbowymi, po spełnieniu warunków wynikających z art. 22 ust. 1 w zw. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do Jego prawa w udziale w zysku Spółki. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy uznać za prawidłowe.
Końcowo należy zwrócić uwagę na to, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym i w tym sensie ograniczonym, np. w stosunku do postępowania podatkowego i kontrolnego, w związku z czym nie może obejmować postępowania dowodowego. Powyższe wynika wprost z unormowania zawartego w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.
W powołanym przepisie ustawodawca nie wymienia postępowania dowodowego, które regulują przepisy rozdziału 11 działu IV Ordynacji podatkowej. Z tego powodu ocena uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów, może być dokonana tylko przez organ podatkowy prowadzący postępowanie dowodowe, w którym organ ten sprawdzi spełnienie wszystkich przesłanek pozwalających na uznanie konkretnego wydatku za koszt podatkowy na gruncie odpowiednich przepisów, w szczególności ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749).
Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej - wskazać należy, iż dotyczy ona konkretnej, indywidualnej sprawy w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.