INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 20 marca 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 6 maja 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 kwietnia 2014 r. nr IPPB1/415-286/14-2/KS, IPPB2/436-143/14-2/AF, IPPP3/443-253/14-2/SM o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłacanej przez zleceniodawcę oraz odsetek wynikających z oprocentowania rachunków bankowych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłacanej przez zleceniodawcę oraz odsetek wynikających z oprocentowania rachunków bankowych. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (Kancelarię Adwokacką) zamierza zawrzeć umowę, której przedmiotem będą następująco świadczenia: Osoba trzecia (dalej także jako Zleceniodawca) przekaże Wnioskodawcy na rachunek bankowy lub gotówką określoną kwotę pieniężną w walucie obcej.
Wnioskodawca w imieniu i na rzecz Zleceniodawcy dokona wymiany kwoty określonej w pkt 1 na walutę polską. Wnioskodawca w imieniu i na rzecz Zleceniodawcy przekaże kwotę w walucie polskiej na rzecz kontrahenta Zleceniodawcy. W zamian za wykonanie ww. czynności Wnioskodawca otrzyma od Zleceniodawcy wynagrodzenie. Przy czym Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał przekazanej mu kwoty pieniężnej i zostanie ona zdeponowana na wyodrębnionych rachunkach bankowych (walutowym i po wymianie złotowym). Nadto, wymiana waluty może następować w transzach nie jednorazowo. Jednocześnie, Zleceniodawca będzie mógł w każdej chwili zażądać zwrotu przekazanych kwot.
Po wymianie na walutę polską zwrotowi będzie podlegała kwota uzyskana z wymiany. Rachunki bankowe Wnioskodawcy będę oprocentowane. Wnioskodawca wypłaci kontrahentowi Zleceniodawcę kwotę powiększoną o uzyskane korzyści wynikające z oprocentowania rachunków bankowych. W razie zgłoszenia, przez Zleceniodawcę, żądania co do zwrotu jego pieniędzy Wnioskodawca wypłaci te kwoty powiększone o uzyskane korzyści wynikające z oprocentowania rachunków bankowych. Nadto, w umowie zostanie zastrzeżone, iż wszelkie pożytki z kwot przekazanych Wnioskodawcy zostaną wydane Zleceniodawcy lub jego kontrahentowi - wg dyspozycji Zleceniodawcy.
W ocenie wnioskodawcy zawierana umowa odpowiada w swojej treści umowie zlecenia opisanej w kodeksie cywilnym. Do wykonania zlecenia Zleceniodawca udzieli Wnioskodawcy stosownego pełnomocnictwa. Pismem z dnia 6 maja 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 kwietnia 2014 r. nr IPPB1/415-286/14-2/KS, IPPB2/436-143/14-2/AF, IPPP3/443-253/14-2/SM Wnioskodawca uzupełnił opisane zdarzenie przyszłe oraz uiścił opłatę od wniosku o wydania interpretacji indywidualnej.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że: Wnioskodawca zawiąże umowy o prowadzenie rachunków bankowych występując w obrocie jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (Kancelarię Adwokacką). ustawodawca nie zdefiniował umowy powierniczej. Jest to raczej termin doktrynalny przyjmujący de facto wiele różnych znaczeń. Tym samym Wnioskodawca zdefiniował najistotniejsze elementy umowy tak, aby treść umowy była jasna.
Zaprezentowana we wniosku umowa, przyjmując poglądy doktryny, jest zbliżona do umowy powiernictwa upoważniającego (nie przenoszącego własności), a więc takiego powiernictwa gdzie powierzający przekazuje powiernikowi określoną rzecz w tym celu, aby powiernik wykorzystał ją w określony sposób w imieniu i na rzecz powierzającego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że strony miały zamiar nazwać zawieraną umowę jako umowę powiernictwa upoważniającego. Zasadniczo celem umowy, która będzie zawarta jest to, aby osoba trzecia przekazała swojemu pełnomocnikowi pieniądze tak, aby ten dokonał ich wymiany na walutę polską i przekazał te pieniądze kontrahentowi tej osoby trzeciej.
Osoba trzecia nabywa nieruchomość na terenie Polski, ale istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że nie będzie obecna przy zawarciu umowy i nie ma powodu by jedynie dla przeprowadzenia jednej transakcji zakładała rachunek bankowy (w przypadku nierezydentów jest to problematyczne). Ze względu na wartość transakcji bardzo istotną kwestią jest kurs wymiany waluty, to też przelew nie jest wykonywany bezpośrednio do sprzedającego nieruchomość. Różnice przy wymianie walut mogą oscylować w dziesiątkach tysięcy złotych.
Tym samym najracjonalniejszym wydaje się aby pieniądze zostały przekazane na rachunek bankowy pełnomocnika, aby ten dokonał wymiany pieniędzy na walutę polską i następnie przekazał wymienioną kwotę na rzecz sprzedającego nieruchomość. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy kwota wpłacana przez Zleceniodawcę w walucie obcej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (stanowi przychód Wnioskodawcy)? Czy kwota wypłacona przez Zleceniodawcę w walucie obcej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy zawarta umowa podlega opodatkowaniu według ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych?
Czy wymiana walut podlega opodatkowaniu według ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? Czy uzyskane odsetki wynikające z oprocentowania rachunków bankowych będą stanowiły przychód Wnioskodawcy? Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1 i 5. W zakresie pozostałych pytań oznaczonych nr 2 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia. Zdaniem Wnioskodawcy: Ad. 1 Kwota wpłacana przez Zleceniodawcę na rachunek bankowy Wnioskodawcy nie stanowi przychodu Wnioskodawcy według ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych. Przedstawiony pogląd wynika z treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedmiotowego przepisu wynika, że za przychód uważa się jedynie kwoty należne. W opisanym zdarzeniu przyszłym kwota przekazywana na rzecz Wnioskodawcy nie należy mu się - rozporządza on nią w imieniu i na rzecz Zleceniodawcy. Oznacza to, że wpłacona kwota nie wchodzi do majątku Wnioskodawcy i pozostaje ona w majątku Zleceniodawcy. Ad. 5 Uzyskane odsetki z przechowywanych na rachunkach bankowych kwot nie będą stanowić przychodu Wnioskodawcy. Zgodnie z treścią umowy uzyskane pożytki z przechowywanych pieniędzy zostaną przekazano na rzecz Zleceniodawcy lub jego kontrahenta. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy będą to odsetki uzyskiwane przez Zleceniodawcę, a nie przez Wnioskodawcę.
Wnioskodawca jedynie posiada określoną kwotę pieniężną w celu jej dalszego przekazania. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 późn. zm.) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Z kolei stosownie do art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, zawarty został w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z jego treścią źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; działalność wykonywana osobiście; pozarolnicza działalność gospodarcza; działy specjalne produkcji rolnej; (uchylony); najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą; kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c; odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany; inne źródła.
Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Wynika z tego, że pojęciem pierwotnym dla dochodu jest pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Z przepisów tych wynika również, że przedmiotem opodatkowania jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, z wyjątkiem dochodów (przychodów), które nie podlegają sumowaniu z pozostałymi przychodami i są opodatkowane w sposób ryczałtowy. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą.
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Generalnie przyjąć należy, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie korzyści i przysporzenia majątkowe uzyskane lub choćby należne podatnikowi z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, za wyjątkiem przysporzeń, które ustawa wyłącza z kategorii przychodów, bądź kwalifikuje do innego źródła przychodów.
Przy czym wysokość tej korzyści, w dniu w którym staje się należna, bądź w dniu jej uzyskania musi być możliwa do określenia, a uzyskane przysporzenie musi mieć charakter definitywny. W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne jak i prawne, a także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne.
Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, iż prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.
Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie. Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zasada swobody kontraktowej.
Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.
Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez: ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy; ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa; pod względem korzyści ekonomicznych związanych z wykonaniem umowy – prawa będące efektem wykonania umowy powierniczej przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie.
Zleceniodawca zwraca powiernikowi wydatki, które ten poczynił w celu wykonania zlecenia, zwalnia go od zobowiązań i wynagradza go zgodnie z poczynionymi w tym zakresie ustaleniami. Jak wskazano na wstępie przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Tak więc w celu określenia, co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymania przez podatnika kwoty należnej. Jest to tym bardziej istotne, jeśli zważyć, że w niektórych przypadkach kwoty otrzymane nie są kwotami należnymi.
Dotyczyć to może w szczególności tych umów, w których podatnik występuje jako szeroko rozumiany pośrednik (przedstawiciel, pełnomocnik, zastępca pośredni etc.). W tych przypadkach, gdy podatnik działa na rzecz kogoś innego, kwotami należnymi nie są kwoty otrzymane od osoby, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, lecz wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę, na rzecz której działa. Przychodem jest wówczas prowizja (lub inaczej: określone wynagrodzenie), a nie kwoty otrzymywane z tytułu czynności dokonywanej przez podatnika (działającego na rzecz innej osoby).
Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że zarówno kwota wpłacana przez Zleceniodawcę w walucie obcej jak również uzyskane odsetki wynikające z oprocentowania rachunków bankowych będzie immanentną cechą łączącego stosunku prawnego, a nie należnym, samoistnym świadczeniem, które skutkowałoby przysporzeniem majątkowym. Tym samym po stronie Wnioskodawcy jako powiernika nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). To oznacza, że organ uprawniony do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego posiada kompetencje jedynie do rozstrzygania w zakresie uregulowań zawartych w przepisach podatkowych. Tym samym przedmiotem interpretacji nie była ocena czy zawarta umowa spełnia warunki umowy powierniczej.
Ustalenia w tym zakresie dokonane w niniejszej sprawie przez Wnioskodawcę przyjmuje więc jako element zdarzenia przyszłego, który nie podlega ocenie, gdyż nie regulują go przepisy prawa podatkowego. gdyż nie regulują go przepisy prawa podatkowego. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego mającego miejsce w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.