INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.04.2013 r. (data wpływu 29.04.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15.07.2013 r. (data wpływu 17.07.2013 r.) na wezwanie z dnia 02.07.2013 r. Nr IPPB1/415-504/13-2/AM (data nadania 03.07.2013 r., data doręczenia 10.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 29.04.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest jednym ze Wspólników Spółki K. s. c., która zamierza przekształcić się w Spółkę K. sp. z o.o. Spółka K. s.c. zajmuje się przede wszystkim świadczeniem usług informatycznych, między innymi tworzy programy komputerowe.
W spółce K. s.c. zatrudnione są osoby na podstawie umów o dzieło z przeniesieniem praw autorskich oraz na podstawie umów zleceń. Od roku 2011 praca tych osób polegała na: tworzeniu oprogramowania, tworzeniu i bieżącym uzupełnianiu baz danych wykorzystywanych w tym oprogramowaniu, tworzeniu i bieżącym uzupełnianiu dokumentacji (użytkownika, administratora, programisty), tworzeniu grafiki programu komputerowego, a także na bieżącym serwisowaniu sprzedanych programów i uaktualnianiu ich do nowszych wersji. Wartość pracy zleceniobiorców i osób zatrudnionych na podstawie umów o dzieło odnoszona była bezpośrednio w koszty.
W XII 2012 r. K. s. c. wpisała do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych autorskie prawo majątkowe do wytworzonych - przez osoby zatrudnione - programów komputerowych, bez dokonywania amortyzacji tego prawa. Podczas przekształcenia się w K. sp. z o.o. cały majątek przekształcanej spółki cywilnej całe przedsiębiorstwo, w tym autorskie prawa majątkowe - zostanie wniesiony aportem do K. sp. z oo. i zostanie przekazany na utworzenie kapitału zakładowego K. sp z o.o.. Wartość obejmowanych udziałów w spółce K. sp. z o.o. będzie równa wartości wniesionego majątku ze spółki K. s.c.
Wspólnicy w K. Sp. z o.o. będą ci sami, co w K. s.c. jak również ich udziały w spółce przekształcanej i spółce powstałej po przekształceniu będą identyczne. Spółka K. sp. z o.o. wpisze do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych nabyte w drodze aportu, m.in. autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Ponadto pismem z dnia 15.07.2013 r. (data wpływu 17.07.2013 r.) Wnioskodawca doprecyzował zdarzenia przyszłe przedstawione we wniosku wskazując, iż: Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki K. s. c. i razem ze wszystkimi wspólnikami podjęli decyzję o przekształceniu spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Przekształcenie nastąpi z końcem roku 2013. Cały majątek przekształcanej spółki cywilnej K. stanie się majątkiem spółki K. Sp. z o. o. We wniosku z dnia 25 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca błędnie użył sformułowania „wniesienie aportem” majątku do spółki. Opisywane zdarzenie przyszłe dotyczy procesu przekształcenia spółki cywilnej w inny byt prawny. Nie będzie sytuacji wnoszenia aportu do spółki z o o. W związku z powyższym Wnioskodawca sprecyzował pytanie oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy istnieją dla wnioskodawcy skutki podatkowe z przekształcenia spółki cywilnej K. s c. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością K.?
Zdaniem Wnioskodawcy w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu przekształcenia się spółki cywilnej w spółkę z o.o., gdyż nie wystąpi w tym przypadku likwidacja działalności, która skutkowałaby koniecznością zapłaty podatku od remanentu likwidacyjnego, (o czym mówi art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Żaden ze wspólnik nie otrzyma na własny użytek jakiejkolwiek części majątku przekształcanej spółki cywilnej, cały majątek obecnej spółki będzie stanowił substancję majątkową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością K..
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy. Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749). Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku: przekształcenia innej osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
W myśl art. 93a § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do: 1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: innej spółki niemającej osobowości prawnej, spółki kapitałowej; 2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa. Zgodnie z powołanym przepisem osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.
Zgodnie z art. 552 Ksh spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Co istotne, jak stanowi art. 553 Ksh, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Jednocześnie, art. 555 Ksh stanowi, że do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy działu Ksh dotyczącego przekształcenia spółek nie stanowią inaczej. Wobec tego, jeśli przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić, jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.
Jednocześnie należy zwrócić uwagę na fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana, jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia podatnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych. W tym miejscu należy zauważyć, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż udziały w spółce przekształcanej i spółce powstałej po przekształceniu będą identyczne.
Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki.
Wykaz powinien zawierać, co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.
Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, iż przepis art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania do okoliczności przedstawionych we wniosku. Jak sam wskazuje Wnioskodawca w związku z przekształceniem spółki cywilnej nie dochodzi do jej likwidacji a jedynie do zmiany formy prawnej prowadzonego przedsiębiorstwa. Reasumując należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy obejmowane udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością są równe wartości posiadanych udziałów w spółce cywilnej to u Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.