INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 09.09.2009 r. (data wpływu 11.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia roszczenia o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 11.09.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia roszczenia o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest osobą fizyczną o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, nieprowadzącym działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada roszczenie o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania, które nabył w 2000 roku.
Obecnie Wnioskodawca rozważa założenie działalności gospodarczej, w ramach której dokonałby wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej. Przedmiotem wkładu byłoby prawo majątkowe w postaci niniejszego roszczenia o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania. Z uwagi na niepewność co do opłacalności planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spółka jawna może dokonać odpłatnego zbycia przedmiotowego prawa majątkowego wniesionego aportem przez Wnioskodawcę, w przypadku uzyskania korzystnej oferty kupna od podmiotu trzeciego (inwestora instytucjonalneego lub prywatnego). W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w opisanym stanie faktycznym, wniesienie do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci prawa majątkowego będzie skutkowało powstaniem po stronie Podatnika przychodu do opodatkowania w rozumieniu ustawy o PIT? W jaki sposób należy określić dochód do opodatkowania osiągnięty przez Podatnika w przypadku sprzedaży przez spółkę jawną prawa majątkowego, a w szczególności jak należy ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów na moment uzyskania przychodów z jej zbycia? Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją. Ad.
2 Zdaniem Wnioskodawcy dochodem ze sprzedaży przez spółkę jawną prawa majątkowego, jakim jest roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego, będzie nadwyżka przychodu (tj. wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie sprzedaży, z uwzględnieniem wartości rynkowej) nad kosztami jego uzyskania (art. 9 ust. 2 ustawy o PIT). Zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody i koszty z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Powyższe oznacza, że w pierwszej kolejności należy obliczyć przychody i koszty na poziomie spółki, a następnie przypisać je do każdego ze wspólników.
Przepisy ustawy o PIT nie wskazują wprost, jak należy określić koszt uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową, w tym spółkę jawną rzeczy lub praw otrzymanych przez tę spółkę w formie aportu, jednakże art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, stanowi się, iż „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się — w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej — ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.” Przepis ten pozostaje w funkcjonalnym związku z unormowaniem art. 25 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, który nakazuje w umowie spółki określić wartość wkładów wnoszonych przez wspólników.
Z cytowanych przepisów wynika, że ustawodawca podatkowy honoruje fakt wyceny przez wspólników spółek osobowych (w tym spółki jawnej) wnoszonych wkładów i zezwala ująć ich wartość w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, jeżeli stanowią one środki trwałe łub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.
W ocenie Wnioskodawcy — na zasadzie ogólnej art. 22 ust. 1 ustawy o PIT należy w drodze analogii uznać za koszt uzyskania przychodu ustaloną przez wspólników na potrzeby aportu wartość innych aniżeli środki trwałe i wartości niematerialne i prawne składników majątkowych, na moment ich sprzedaży, o ile wartość ta nie jest wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Podobny pogląd na temat sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez spółkę osobową nieruchomości niestanowiącej środka trwałego tejże spółki wyrażony został w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2008 r., znak IPPB1/415-320/08-7/TS.
W uzasadnieniu tej interpretacji została przedstawiona następująca argumentacja: „Kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości będą koszty poniesione przez spółkę jawną w celu osiągnięcia przychodu. Otrzymując nieruchomość jako wkład niepieniężny spółka jawna wprawdzie nie ponosi kosztów na nabycie nieruchomości w sensie dosłownym (nie płaci za nieruchomość, nie daje w zamian innych rzeczy). Jednakże wspólnicy, wnosząc nieruchomość do spółki jawnej tytułem wkładu niepieniężnego nie przenoszą tych składników na spółkę pod tytułem darmym.
W zamian za wniesiony do spółki jawnej wkład niepieniężny wspólnicy uzyskują bowiem pewnego rodzaju świadczenie ekwiwalentne ze strony spółki, jakim jest prawo do udziału w spółce jawnej.” Z powyższego wypływa wniosek, iż koszt uzyskania przychodu wynikać będzie z wartości przedmiotowego prawa, ustalonej przez wspólników spółki na dzień wniesienia roszczenia o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania do spółki jawnej, nie wyższej od ich wartości rynkowej.
Powyższe stanowisko znajduje dodatkowo potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w: Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 maja 2009 r., sygn. ITPB1/415-153c/09/MM, Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 maja 2009 r., sygn. ITPB1/415-136c/09/MM, Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2009 r., sygn. IPPB1/415-1380/08-5/AŻ.
Reasumując w przypadku sprzedaży przez spółkę jawną ww. prawa majątkowego, dochód na poziomie spółki powinien zostać ustalony jako nadwyżka przychodu nad kosztem jego uzyskania, ustalonym jako wartość tego prawa wynikająca z wyceny aportu, ustalona przez wspólników, nie wyższa od wartości rynkowej przedmiotu wkładu. Przychody i koszty podlegają podziałowi pomiędzy wspólników proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.