INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2014 r. (data wpływu 25 czerwca 2014 r.) oraz pismem uzupełniającym z dnia 11 sierpnia 2014 r. ( data nadania 11 sierpnia 2014 r., data wpływu 14 sierpnia 2014 r.) na wezwanie organu z dnia 29 lipca 2014 r. Nr IPPB1/415-738/14-2/AM (data nadania 30 lipca 2014 r., data doręczenia 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 25 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W przyszłości zostanie wspólnikiem osobowej spółki handlowej, spółki jawnej lub komandytowej (dalej: „Spółka"). W toku działalności Spółki mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie.
Jeśli taka sytuacja wystąpi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki, a jej majątek - po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki.
Majątek Spółki przekazywany Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu likwidacji stanowić mogą między innymi środki pieniężne (dalej: „Pieniądze") W piśmie uzupełniającym z dnia 11 sierpnia 2014 r. (data wpływu 14 sierpnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 29 lipca 2014 r. Nr IPPB1/415-738/14-2/AM Wnioskodawca uzupełnił wniosek, a mianowicie wskazał, że: Spółka jawna będzie generowała jedynie dochody kwalifikowane do dochodów z działalności gospodarczej, które będą opodatkowane u Wnioskodawcy w ramach transparentności spółki jawnej.
Spółka jawna, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (SPZOO), SPZOO powstanie w ramach zawiązania umowy spółki (czyli nie będzie przekształcana z żadnej innej spółki ani osobowej ani kapitałowej) SPZOO która później przekształci się w spółkę jawną będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i będzie płaciła podatek dochodowy od osiągniętych dochodów.
Przy przekształceniu SPZOO w spółkę jawną wartość majątku spółki będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu u Wnioskodawcy na zasadzie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych tj. „ wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia”. Co więcej będą to wszelkie zyski spółki za wszystkie lata, także te osiągnięte w latach poprzednich i przeznaczone na kapitał zapasowy (jeśli takowe wystąpią).
W konsekwencji środki pieniężne jakie Wnioskodawca otrzyma w ramach likwidacji spółki jawnej będą sumą objętych już weryfikacją podatkową: Przychodów spółki jawnej - przyporządkowanych u Wnioskodawcy i u Wnioskodawcy opodatkowanych, kwalifikowanych jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychodów SPZOO podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przekształconej w spółkę jawną, gdzie wszelkie zyski SPZOO były u Wnioskodawcy opodatkowane na zasadzie art. 24. ust. 5 pkt 8 u.p.d.p. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że: Na żadnym etapie ani spółka jawna ani SPZOO nie była, nie jest i będzie Spółką Komandytowo-Akcyjną, nie powstała z jej przekształcenia.
Jednocześnie SPZOO nie była nie ma i nie będzie miała żadnych transakcji kapitałowych (podział, połączenie, przejęcie) z żadną spółką funkcjonującą w formie Spółki Komandytowo-Akcyjnej. Przedstawiony wniosek nie ma żadnego nawet najmniejszego związku z takimi Spółkami SKA. W trakcie trwania spółki jawnej nie dojdzie do zmiany proporcji udziału w zysku lub stracie lub majątku Spółki. Udział Wnioskodawcy w spółce jawnej w jej przychodach kosztach i stratach, od początku, aż do ewentualnego rozwiązania spółki jawnej będzie taki sam. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę pieniędzy z tytułu likwidacji Spółki, której będzie wspólnikiem skutkować będzie dla Niego powstaniem przychodu podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego pieniędzy lub wierzytelności z tytułu likwidacji Spółki, której będzie wspólnikiem nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 - dalej: „KSH"), osobowe spółki prawa handlowego, w tym spółka jawna oraz komandytowa, nie posiadają osobowości prawnej. Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej lub komandytowej zawarte zostały w Rozdziale 5 przepisów KSH.
Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy natęży przeprowadzić likwidację spółki chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 KSH, rozwiązanie spółki powodują: przyczyny przewidziane w umowie spółki, jednomyślna uchwała wszystkich wspólników, ogłoszenie upadłości spółki, śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości, wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika, prawomocne orzeczenie sądu. Zgodnie z art. 82 § 2 KSH, majątek spółki jawnej (lub analogicznie komandytowej) pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki.
W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki. Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej: „Ustawa PIT"), jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont.
U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Jednakże w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b) ustawy PIT, ustawodawca wskazał, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbyci upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Z kolei z przychodów z działalności gospodarczej w sposób wyraźny wyłączono mocą art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Podsumowując powyższe regulacje należy wskazać, że ustawodawca przewidział dychotomiczny podział majątku likwidacyjnego spółki osobowej otrzymanego przez osobę fizyczną z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majątku. Otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku PIT.
Także otrzymanie innych składników majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym; jednocześnie jednak odpłatne zbycie tych składników majątku skutkować będzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiędzy likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie okres czasu określony w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT. Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanych uregulowań, otrzymanie przez Wnioskodawcę, w związku z likwidacją Spółki, pieniędzy nie będzie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, przychodem podlegającym opodatkowaniu.
Zdaniem Wnioskodawcy, za poprawnością powyższego stanowiska przemawia nie tylko wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10, ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.
U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej można przeczytać, co następuje: W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika: środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo.
W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki; innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy.
Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia. Reasumując, zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT prowadzą do wniosku, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki pieniędzy lub wierzytelności nie będzie powodować dla Niego powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym.
Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 czerwca 2011 r., znak: ILPB1/415-278/11-6/IM; ILPB1/415-279/11-6/IM, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 sierpnia 2011 r., znak: IPTPB1/415-97/11-2/MD oraz z 24 sierpnia 2011 r., znak: IPTPB2/415-250/II-2/MP, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2012 r., znak: 1BPB1/1/415-794/12/KB oraz z 27 maja 2011 r., znak: BPBI/l/415-284/11/HSt, IBPBI/l/415-285/11/HSt, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 października 2012 r., Znak: IPPB1/415-760/12-2/EC.
W świetle przywołanych argumentów oraz zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Wskazać jednaka należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do powiązanego z nim pytania, wpisanego w nakreślone wnioskiem zdarzenie przyszłe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.