INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 07.09.2010 r. (data wpływu 13.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na podstawie tzw. „ulgi meldunkowej” – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na podstawie tzw. „ulgi meldunkowej”. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. W dniu 28 marca 2006 roku Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 999/1000 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w W. przy ulicy M., w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.
Następnie w dniu 17 listopada 2006 roku zameldowała się w nabytym lokalu na pobyt stały i do dnia dzisiejszego jest w tym lokalu zameldowana. W dniu 26 lutego 2008 roku Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu, na mocy której nabyła udział wynoszący 999/1000 części we własności lokalu, do którego spółdzielcze własnościowe prawo nabyła 28 marca 2006 roku. W 2011 roku Wnioskodawczyni zamierza sprzedać swój udział we własności tego lokalu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy przy sprzedaży udziału w lokalu o którym mowa w poz. 54, do którego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu Wnioskodawczyni nabyła w 2006 roku a którego właścicielką stała się w 2008 roku, Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi meldunkowej o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepis obowiązujący do 31 grudnia 2008 roku) zarówno w zakresie lokalu jak i związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej ?
Zdaniem Wnioskodawczyni: Zdaniem Wnioskodawczyni, w stanie faktycznym przedstawionym w poz. 54 przy sprzedaży udziału w lokalu może ona skorzystać z ulgi meldunkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (przepis obowiązujący do 31 grudnia 2008 roku), zarówno w zakresie lokalu, jak i związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej.
Powyższe Wnioskodawczyni uzasadnia w następujący sposób: 1) art. 21 ust.1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązywał do dnia 31 grudnia 2008 roku; 2) został on uchylony przez art. 1 pkt 11 lit. a ustawy z dnia 6 listopada 2008 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316); 3) zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia m. in. udziału w nieruchomości, nabytego w okresie od dnia 1 stycznia 2007 roku do dnia 31 grudnia 2008 roku, stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku; 4) udział we własności nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w drodze umowy dopiero w 2008 roku, to że wcześniej przysługiwał Wnioskodawczyni udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu nie ma znaczenia, ponieważ nabyty udział w nieruchomości jest zupełnie innym prawem; 5) pomiędzy prawem własności a prawem spółdzielczym do lokalu zachodzą głębokie różnice: a) szersza jest treść prawa własności, którą reguluje art. 140 Kc., spółdzielcze prawo jest ograniczonym prawem rzeczowym; b) własność korzysta z ochrony konstytucyjnej - art. 21 Konstytucji RP, spółdzielcze prawo nie; c) własność można obciążyć służebnością spółdzielczego prawa nie; d) z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej, ze spółdzielczym prawem nie wiąże się żadne prawo do gruntu albo wspólnych części budynku; 6) z kolei ulga meldunkowa rozciąga się nie tylko na lokal ale związany z nim udział w nieruchomości wspólnej; 7) udział ten zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t. j. Dz. U. Nr 80 z 2000 r., poz. 903 ze m.) jest prawem związanym z własnością lokalu; 8) z uwagi na to, zgodnie z art. 50 Kc. udział w nieruchomości wspólnej jest częścią składową lokalu, tak jak jego poszczególne pomieszczenia; 9) z tego płynie wniosek, że skoro w uldze meldunkowej mowa jest o lokalu, to odnosi się to do jego wszystkich części składowych.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają jednak zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w dniu 28 marca 2006 roku Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 999/1000 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w W. przy ulicy M., w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.
Następnie w dniu 17 listopada 2006 roku zameldowała się w nabytym lokalu na pobyt stały i do dnia dzisiejszego jest w tym lokalu zameldowana. W dniu 26 lutego 2008 roku Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu, na mocy której nabyła udział wynoszący 999/1000 części we własności lokalu, do którego spółdzielcze własnościowe prawo nabyła 28 marca 2006 roku. W 2011 roku Wnioskodawczyni zamierza sprzedać swój udział we własności tego lokalu.
Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku należy określić moment nabycia przedmiotowej nieruchomości.
Podkreślić należy, iż w sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), za datę nabycia ww. lokali, od której liczy się 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym.
Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego i użytkowego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości. Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i użytkowego jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność w formie aktu notarialnego jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania ww. lokalemi. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy datę nabycia lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.
Zatem w przedmiotowej sprawie za datę nabycia udziału w lokalu mieszkalnym należy uznać 28 marca 2006 r. Mając na uwadze powyższe, odnośnie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. I tak na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.
Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).
Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: lit. a) na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; lit. e) na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.
Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. jest fakt wydatkowania - nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Należy podkreślić, iż termin do złożenia oświadczenia o zamiarze wydatkowania uzyskanego przychodu w terminie i na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy ma charakter materialny i nie jest możliwe jego przywrócenie.
Jednak jak już wyżej wskazano warunkiem do skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe w ustawowym terminie, nawet jeśli nie zostało złożone oświadczenie o takim zamiarze.
Reasumując wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż kwota jaką Wnioskodawczyni uzyska ze sprzedaży przedmiotowego udziału we własności lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej nabytych w 2006 roku będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy. Jednakże przychód jaki uzyska Wnioskodawczyni, może co do zasady korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy, o ile zostaną spełnione wszystkie przesłanki wskazane w cytowanej ustawie.
W przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania uregulowania dotyczące możliwości skorzystania z tzw. „ulgi meldunkowej”, bowiem mają one zastosowanie jedynie do nieruchomości nabytych lub wybudowanych w okresie od 1 stycznia 2007 roku do 31 grudnia 2008 roku. Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.