INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09.06.2010 r. (data wpływu 21.06.2010 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 13.08.2010 r. Nr IPPB3/423-416/10-2/AG, Nr IPPP2/443-415/10-2/AK oraz Nr IPPB2/436-212/10-2/MZ (data nadania 16.08.2010 r., data doręczenia 18.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z procesem Konsolidacji P. i W. - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 21.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z procesem Konsolidacji P. i W. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Na mocy porozumienia zawartego 26 stycznia 2009 roku zarządy dwóch amerykańskich koncernów P. i W. (odpowiednio dalej: koncerny P. i W.) podjęły decyzję o połączeniu obu podmiotów.
Po uzyskaniu niezbędnych zgód 15 października 2009 r. P. nabył akcje amerykańskiej spółki W. Zgodnie ze strategią połączonej Grupy P. na poszczególnych rynkach krajowych ma mieć miejsce integracja działalności spółek działających uprzednio w ramach odrębnych koncernów P. i W. Proces integracji obejmie również rynek polski. Końcowym efektem integracji ma być konsolidacja podmiotów operujących na danym rynku krajowym - osiągnięta zasadniczo poprzez redukcję liczby podmiotów w wyniku połączenia czy też likwidacji wybranych spółek.
Proces prawnej konsolidacji lokalnych spółek (przez połączenie /likwidację) jest bardzo czasochłonny i skomplikowany zarówno z prawnego jak i korporacyjnego punktu widzenia (wymagany jest szereg zgód). W konsekwencji w celu realizacji koncepcji działania jako jeden koncern (zintegrowany operacyjnie i ekonomicznie pod jedną firmą) (tzw. strategia „one face to the market”), jeszcze przed zakończeniem prawnej konsolidacji konieczne było zapoczątkowanie ekonomicznej i funkcjonalnej integracji lokalnych podmiotów. Ze względów biznesowych podjęto decyzję, że w Polsce proces integracji spółek P. i W. rozpocznie się 1 grudnia 2009 roku.
W dacie nabycia akcji W. przez koncern P. – W. Sp. z o.o. (dalej W., Spółka) był jedyną operującą w Polsce spółką z Grupy W. działającą w Polsce zajmującą się: marketingiem oraz dystrybucją: - produktów farmaceutycznych na receptę, tzw. pharma (dalej: Produkty na Receptę) - suplementów diety, produktów farmaceutycznych z grupy OTC (bez recepty) oraz kosmetyków tzw. consumer healthcare (dalej: Produkty bez Recepty) pracami badawczo - rozwojowymi (badania kliniczne).
Usługi marketingowe świadczone były przez W. na rzecz spółek z grupy W. Z kolei koncern P. posiadał w Polsce kilka spółek zależnych, w tym w szczególności: Wnioskodawcę – P. Sp. z o.o. (dalej P, Wnioskodawca) - odpowiedzialną za: - funkcje marketingowe związane z Produktami na Receptę oraz - prowadzenie prac badawczo - rozwojowych związanych z Produktami na Receptę oraz T. Sp. z o.o. (dalej: T.) odpowiedzialną za dystrybucję / sprzedaż Produktów na Receptę koncernu P., oraz dodatkowo za: marketing i dystrybucję produktów weterynaryjnych. Działalność P. koncentrowała się w spółkach odpowiedzialnych za działania na rynku Produktów na Receptę.
Mając na uwadze strukturę działalności spółek z Grupy P. w Polsce w stosunku do tego rynku przyjęte zostały następujące założenia dotyczące procesu konsolidacji W. ze spółkami P. (dalej: Założenia konsolidacji): Nastąpi prawne połączenie W. z P. – W. zostanie skonsolidowany z P. poprzez połączenie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), (dalej: KSH).
Połączenie nastąpi pomiędzy spółkami, w których ten sam udziałowiec (L.) posiada po 100% udziałów (tzw. spółki siostry); Nastąpi przeniesienie wybranych funkcji W. do T. – z uwagi na fakt, iż zakres dotychczasowej działalności W. był szerszy niż zakres działalności P. i obejmował dodatkowe funkcje, których przeniesienie do P. nie jest możliwe z biznesowego punktu widzenia (albowiem Wnioskodawca nie posiada licencji na obrót produktami farmaceutycznymi), funkcje te wraz ze związanymi z nimi aktywami (oraz pracownikami i umowami) zostały przed połączeniem przeniesione do T. (lub w przypadku wybranych umów - rozwiązane).
Założenia konsolidacji oraz jej cele opisane zostały przez zainteresowane spółki w umowie ramowej (dalej: Umowa Ramowa) podpisanej 30 listopada 2009r. pomiędzy W., P. oraz T. W przypadku W. zgodnie z Założeniami konsolidacji proces (rozpoczęty 1 grudnia 2009) obejmie m.in.: zintegrowanie wybranych funkcji biznesowych poprzez powierzenie spółce P. na podstawie umowy o świadczenie usług (dalej: Umowa o Świadczenie Usług) wykonywania tych funkcji zarówno dla P. jak i dla W., dalej nazywane Integracją Funkcji, stanowiące element procesu prawnego połączenia P. oraz W., w dalszej części nazywanego Konsolidacją, zakończone datą rejestracji połączenia Spółek w sądzie (P. oraz W. w dalszej części łącznie nazywane są: Spółkami); zintegrowanie wybranych funkcji biznesowych poprzez powierzenie spółce T. ich wykonywania zarówno dla T. jak i W. - ta część procesu na dzień złożenia wniosku została już przeprowadzona.
Przedmiotem niniejszego zapytania jest Integracja Funkcji W. z P. (wraz z jej skutkami prawnymi), zakończona Konsolidacją Spółek, opisana w punkcie 1) powyżej. Integracja wybranych funkcji w T. poprzez ich przeniesienie z W. do T. opisana w punkcie 2) powyżej stanowi przedmiot odrębnego zapytania. Z uwagi na konieczność wyodrębnienia z W. działalności polegającej na obrocie produktami farmaceutycznymi (na której wykonywanie Wnioskodawca nie posiada licencji) niemożliwe było przystąpienie do natychmiastowego połączenia Spółek. Dodatkowo, w oparciu o wewnętrzną politykę Grupy połączenie spółek P. oraz W. musi zostać poprzedzone wewnętrznymi przygotowaniami.
Niemniej jednak w celu rozpoczęcia procesu Konsolidacji z ekonomicznego i organizacyjnego punktu widzenia (zgodnie z Założeniami konsolidacji) 30 listopada 2009 r. P. przystąpiła do Integracji Funkcji podpisując z W. umowę o świadczenie usług (dalej: Umowa o Świadczenie Usług). W oparciu o Umowę o Świadczeniu Usług W. powierzyła Wnioskodawcy wykonywanie od 1 grudnia 2009 r. wybranych funkcji biznesowych zarówno dla P. jak i dla W., aż do zakończenia procesu Konsolidacji (a więc daty rejestracji połączenia obu Spółek w sądzie).
Dzięki zawarciu Umowy o Świadczenie Usług w P. nastąpiła Integracja Funkcji, a więc integracja wybranych funkcji biznesowych zarówno spółek P. jak i W. (tzn. w P. skonsolidowana została funkcja marketingu dotyczącego Produktów na Receptę - obecnie jest ona wykonywana przez P. zarówno w zakresie produktów P., jak i W.). W konsekwencji od 1 grudnia 2009 r. W. zamiast wykonywać daną funkcję samodzielnie (swoimi pracownikami) nabywa jej wykonanie w formie usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.
Z prawnego punktu widzenia Integracja Funkcji poprzez fakt zawarcia Umowy o Świadczenie Usług, a więc powierzenie pewnych funkcji wykonywanych dotąd przez W. innej spółce – P., spowodowała, że na podstawie art. 23 (1) kodeksu pracy (dalej: KP) nastąpiło automatyczne przejście zakładu pracy na spółkę P. Oznacza to, że w wyniku Integracji Funkcji P. z mocy prawa wstąpił w umowy o pracę zawiązane uprzednio przez W. Jednak pomimo tego, że pracownicy W. przeszli z mocy prawa na P., W. nadal kontynuuje prowadzoną uprzednio działalność marketingową oraz badawczo-rozwojową w niezmienionym zakresie (tzn. świadczy usługi marketingowe oraz badawczo-rozwojowe na rzecz spółek z grupy W.).
Istotna zmiana dotyczy stanu zatrudnienia oraz struktury kosztów Spółki - zamiast kosztów pracowniczych W. rozpoznaje obecnie koszt z tytułu nabywania usługi od spółki P. na podstawie Umowy o Świadczenie Usług. Wynagrodzenie P. za usługę kalkulowane jest przez strony w oparciu o koszty związane z jej wykonaniem, m.in. z przeniesionymi pracownikami (wynagrodzenia podstawowe, odprawy, inne). W konsekwencji W. nadal ponosi ekonomiczny koszt wykonywania funkcji (w tym utrzymania pracowników).
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Integracja Funkcji poprzedzająca połączenie prawne (początkowo niemożliwe z uwagi na brak posiadania przez Wnioskodawcę licencji na obrót produktami farmaceutycznymi) pozwala spółkom lepiej przygotować się organizacyjnie i biznesowo do wspólnego funkcjonowania po zakończeniu procesu Konsolidacji (a więc po rejestracji połączenia w sądzie).
Podkreślenia wymaga również fakt, że w przypadku gdyby nie było już konieczności integrowania wybranych funkcji w spółce P., W. przejmie z powrotem uprzednio powierzone P. funkcje, zaś pracownicy - z mocy prawa - automatycznie wrócą do W. Analogiczna Umowa o Świadczenie Usług została zawarta przez W. z T. w zakresie funkcji biznesowych, które w nowej strukturze pełnić będzie T. (związanych zasadniczo z marketingiem Produktów bez Recepty). Jak wspomniano powyżej stanowi to przedmiot odrębnego zapytania.
Pismem z dnia 13.08.2010 r. Nr IPPB3/423-416/10-2/AG, Nr IPPP2-443-415/10-2/AK oraz IPPB2/436-212/10-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że opisany proces Konsolidacji P. i W. i dokonywana w związku z nim Integracją Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi), stanowią element planowanego połączenia (prawnego i ekonomicznego) Spółek i w związku z tym będą neutralne podatkowo, a w szczególności, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy (spółki przejmującej).
Wnioskodawca wnosi również o potwierdzenie, że proces Konsolidacji P. i W. dokonywana w związku z nim Integracja Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi), nie będą podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że proces Konsolidacji P. i W. i dokonywana w związku z nim Integracja Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi), nie będzie podlegał opodatkowaniu PCC. Przedmiotem niniejszego zapytania jest wyłącznie Integracja Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi) i Konsolidacja W. z P., której końcem jest rejestracja prawnego połączenia obu spółek w sądzie.
Przeniesienie wybranych funkcji/ aktywów (materialnych i niematerialnych oraz pracowników) do T. stanowi przedmiot odrębnego zapytania. Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia. Zdaniem Wnioskodawcy: Wnioskodawca jest zdania, że proces Konsolidacji P. i W. i dokonywana w związku z nim Integracji Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi), nie będzie podlegał opodatkowaniu PCC. Uzasadnienie Należy wskazać, iż ustawa o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających temu podatkowi.
Co do zasady, PCC podlegają czynności, które zostały wymienione w art. 1 tej ustawy, tj.: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki (akty założycielskie). Integracja Funkcji, a więc zawarcie Umowy o Świadczenie Usług nie jest wymienione jako czynność cywilnoprawna podlegająca PCC.
Również żadne z konsekwencji zawarcia Umowy o Świadczenie Usług (np. przejęcie pracowników) nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o PCC i w związku z tym, z tytułu zawarcia Umowy o Świadczenie Usług (oraz jej konsekwencji prawnych) Spółka nie powinna podlegać opodatkowaniu PCC.
Dodatkowo, niezależnie od faktu, że część elementów/ funkcji przejmowana jest przez P. jeszcze przed zakończeniem prawnego połączenia Spółek, w wyniku procesu Konsolidacji (obejmującej Integrację Funkcji) na P. przechodzi całe przedsiębiorstwo W. W konsekwencji, proces Konsolidacji nie będzie rodził skutków podatkowych, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o PCC zmiana umowy spółki związana z łączeniem spółek kapitałowych nie podlega opodatkowaniu PCC. Podsumowując, zdaniem P. Konsolidacja Spółek, obejmująca Integrację Funkcji (wraz z jej skutkami prawnymi), zakończona rejestracją prawnego połączenia Spółek w sądzie, nie będzie wywoływała żadnych skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy.
Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, (uchylona), umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat, (uchylona), ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki; Podatkowi podlegają także, w myśl art. 1 ust. 2 ustawy, zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.
Według art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają: spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną; spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością i europejską. Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.
Zauważyć jednak należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, np. zmiana umowy spółki kapitałowej jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
A zatem, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z: eniem spółek kapitałowych, kształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową, sieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje: - przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części, - udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż na mocy porozumienia zawartego w dniu 26 stycznia 2009 roku zarządy dwóch amerykańskich koncernów P. i W. podjęły decyzję o połączeniu obu podmiotów.
Po uzyskaniu niezbędnych zgód 15 października 2009 r. P. nabył akcje spółki W. Mając na uwadze strukturę działalności spółek z grupy P. w Polsce w stosunku do tego rynku przyjęte zostały następujące założenia dotyczące procesu konsolidacji W. ze spółkami P.: nastąpi prawne połączenie W. z P.,’ nastąpi przeniesienie wybranych funkcji W. do T. Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż czynności polegające na Integracji Funkcji, a więc zawarcie Umowy o Świadczenie Usług, nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
A zatem, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast zmiana umowy spółki co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednakże zmiana umowy spółki związana z procesem Konsolidacji (połączenie obu Spółek) nie będzie podlegała opodatkowaniu, korzystając z wyłączenia na mocy art. 2 pkt 6 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock