INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12.11.2008 r. (data wpływu 14.11.2008 r.) uzupełnionym pismem (data nadania 26.01.2009 r., data wpływu 29.01.2009 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-426/08-2/AF z dnia 22.012009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania udzielonej kontrahentowi pożyczki - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 14.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania udzielonej kontrahentowi pożyczki. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny. Wnioskodawca, jako właściciel przedsiębiorstwa prowadzącego działalność gospodarczą, w ramach, której (dokonany jest wpis do ewidencji – usługi pośrednictwa finansowego PKWiU 65.22. – usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym) m.in. w ramach tejże działalności udzielił pożyczki na kwotę 300 tys. kontrahentowi na okres 1 roku z 5% oprocentowaniem.
W terminie zwrotu pożyczki została wystawiona faktura VAT na kwotę odsetek do zapłaty. Pismem z dnia 22.01.2009 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez udzielenie informacji: Czy interpretacja przepisów prawa podatkowego ma być udzielona w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy podatku dochodowego od osób fizycznych. W złożonym wniosku zakreślił Pan w części D.2 poz. 38 – Podatek dochodowy od osób fizycznych, natomiast z analizy złożonego wniosku wynika, iż chodzi Panu o podatek od czynności cywilnoprawnych.
Jeżeli zakres interpretacji ma dotyczyć podatku od czynności cywilnoprawnych to należy uiścić opłatę w wysokości 40 zł oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego. Jeżeli natomiast wniosek ma dotyczyć podatku dochodowego od osób fizycznych to należy uiścić opłatę w wysokości 40 zł oraz właściwie sprecyzować pytanie i przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23.01.2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie (data nadania 26.01.2009 r., data wpływu 29.01.2009 r.) na załączniku do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej poinformował, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego ma być udzielona w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca podał również swoje stanowisko odnośnie podatku od czynności cywilnoprawnych. Ww. uzupełnienie do wniosku Wnioskodawca przesłał (data nadania 26.01.2009 r.) do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Płocku.
Pismem z dnia 29.01.2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Płocku przekazał przesyłkę listową zawierającą załącznik do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ORD-IN/A W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług: Przedsiębiorca udzielający pożyczki kontrahentom musi ująć zapłacone przez nich odsetki w deklaracji VAT? Jeśli tak, to kiedy powstaje z tego tytułu obowiązek podatkowy? Czy należy dokonać korekty podatku naliczonego wg struktury na koniec roku kalendarzowego? Czy w przypadku sporadycznie wykonywanych czynności w ramach działalności gospodarczej mają zastosowanie przepisy PCC czy też o VAT?
Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych został rozpatrzony odrębnie. Zdaniem Wnioskodawcy: Zdaniem podatnika obowiązek podatkowy powstaje z momentem wykonania usługi, tzn. otrzymania należnych odsetek lub upływu terminu zapłaty. Wykonanie usługi powinno być udokumentowane fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwila wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania (częściowego wykonania) usługi. Otrzymanie odsetek powinno być udokumentowane fakturami vat, bez naliczania podatku (sprzedaż zwolniona).
Fakt udzielenia pożyczki nie powoduje powstania obowiązku w zakresie podatku vat, dopiero zapłata odsetek powoduje taki obowiązek. Fakturę na odsetki należy zaewidencjonować w rejestrze sprzedaży i wykazać w deklaracji vat. Podatnik podlega vat w zakresie wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Żaden przepis nie wskazuje na możliwość wyłączenia niektórych spośród nich spod działania ustawy o vat. Udzielenie pożyczki jest w przepisach o vat traktowane jako usługa pośrednictwa finansowego podlegająca zwolnieniu z tego podatku. Jednak wykonanie usługi zwolnionej z vat skutkuje pytaniem o prawo do odliczenia podatku naliczonego według struktury sprzedaży.
Ujmując rzecz w pewnym uproszczeniu, jeśli podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane vat, jak i zwolnione z vat (np. udziela pożyczki), to odliczenie podatku naliczonego przysługuje mu tylko w zakresie, jaki dotyczy wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych. Vat naliczony związany z udzieleniem pożyczki nie może być odliczony. jeśli podatnik nie może dokładnie określić, która część związana jest ze sprzedażą zwolnioną z vat – odlicza vat na podstawie proporcji sprzedaży. Do obliczania proporcji sprzedaży nie wlicza się obrotu z usług pośrednictwa finansowego w zakresie, w jakim są one wykonywane sporadycznie.
Sporadyczne udzielenie pożyczki nie będzie zatem miało wpływu na strukturę sprzedaży i wysokość vat naliczonego, podlegającego odliczeniu. Zdaniem podatnika, zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy powstaje z momentem wykonania usługi, tzn. otrzymania należnych odsetek lub upływu terminu zapłaty. Wykonanie usługi powinno być udokumentowane fakturą, dlatego obowiązek podatkowy w zakresie PCC nie powstaje. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych uznano za prawidłowe, jednakże uzasadnienie prawne jest częściowo odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, w tym między innymi umowy pożyczki. Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 K. c. jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki.
W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli. Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.
Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są: rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdować się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy. Pożyczka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika kiedy została zawarta umowa pożyczki, a zatem jeżeli umowa pożyczki została zawarta po 01.01.2007 r., wówczas stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest: opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umowy spółki i jej zmiany, umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Natomiast, jeżeli umowa pożyczki została zawarta przed 01.01.2007 r. wówczas zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.
Ponadto nadmienia się, iż od dnia 01.01.2007 r., zgodnie z art. 4 pkt 7 powyższej ustawy obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę. Jeżeli natomiast umowa pożyczki została zawarta do 31.12.2006 r. wówczas, zgodnie z art. 4 pkt 1 obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciążył na stronach czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 jeżeli jedną ze stron czynności cywilnoprawnej była osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnej, obowiązek zapłaty podatku ciążył solidarnie na pozostałych stronach tej czynności.
O wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.
W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Nadmienić także należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, tzn. z chwilą zawarcia umowy pożyczki. Reasumując należy stwierdzić, że jeżeli czynność sporadycznego udzielenia pożyczki objęta została zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, pożyczka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.