INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2012 r. (data wpływu 8 lutego 2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 stycznia 2012 r. nr IPPB3/423-1005/11-2/DP (doręczone 2 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu związanego z otrzymaniem majątku likwidacyjnego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 8 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu związanego z otrzymaniem majątku likwidacyjnego. W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 25 stycznia 2012 r. (znak sprawy: IPPB3/423-1005/11-2/DP), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 2 lutego 2012 r. (data wpływu 8 lutego 2012 r.). W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Sp. z o.o. Spółka w organizacji (dalej „Wnioskodawca”) oraz P. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) są spółkami prawa polskiego podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne („Udziałowcy”). Spółka jest właścicielem dwóch nieruchomości, tj. budynku biurowego oraz lokalu mieszkalnego (dalej „Nieruchomości”). Działalność Spółki polega na wynajmie Nieruchomości.
Udziałowcy planują przeniesienie udziałów w Spółce do Wnioskodawcy w drodze wymiany udziałów — w rezultacie Wnioskodawca obejmuje 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, zostając wówczas wyłącznym udziałowcem Spółki w zamian za udziały Wnioskodawcy wyemitowane do Udziałowców o łącznej wartości nominalnej równej wartości rynkowej otrzymanych udziałów w Spółce. W celu uproszczenia struktury własnościowej, zmniejszenia kosztów funkcjonowania oraz zminimalizowania ryzyk biznesowych, może zostać podjęta decyzja o likwidacji Spółki.
Po zakończeniu likwidacji i zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, Wnioskodawca otrzymałby w naturze cały nieupłynniony majątek likwidacyjny, w tym aktywa obejmujące Nieruchomości - w ramach podziału majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, o którym mowa w art. 286 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94. poz. 1037 ze zm., dalej: Kodeks spółek handlowych”). Po otrzymaniu majątku likwidacyjnego, Wnioskodawca kontynuowałby działalność prowadzoną uprzednio przez Spółkę w zakresie wynajmu Nieruchomości.
W konsekwencji, w ramach procesu likwidacji doszłoby do przeniesienia na Wnioskodawcę własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spółki, w tym wskazanych Nieruchomości. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom w zamian za udziały w Spółce w ramach transakcji wymiany udziałów, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu związany z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa otrzymanych od Spółki, w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Zdaniem Spółki, nominalna wartość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom w zamian za udziały w Spółce w ramach transakcji wymiany udziałów, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu związany z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa otrzymanych od Spółki, w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość rynkowa majątku otrzymanego przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki będzie stanowiła, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, dochód podlegający opodatkowaniu tylko w odniesieniu do nadwyżki otrzymanego majątku likwidacyjnego ponad koszty nabycia udziałów Spółki objętych w drodze wymiany udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem nabycia udziałów w likwidowanej Spółce będzie wówczas dla Wnioskodawcy nominalna wartość udziałów Wnioskodawcy w podwyższonym kapitale zakładowym, wydanych udziałowcom w zamian za udziały w Spółce.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Należy tutaj wskazać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nie zostanie spełniony warunek zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, jako że planowana jest likwidacja Spółki przed upływem dwuletniego terminu posiadania udziałów przez Wnioskodawcę w Spółce. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się m.in. wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.
W świetle powyższego trzeba zatem przyjąć, iż zgodnie z przytoczonymi regulacjami, w przypadku likwidacji osoby prawnej, rynkowa wartość otrzymanej wypłaty likwidacyjnej (również w formie rzeczowej) stanowić będzie przychód do opodatkowania wyłącznie w części przewyższającej koszt jej nabycia. Należy tutaj podkreślić, iż przepisy ustawy o PDOP nie regulują wprost metody ustalenia kosztów nabycia majątku likwidacyjnego w przypadku likwidacji podmiotu, którego udziały objęte zostały w wyniku wymiany udziałów.
Odnosząc się do kwestii ustalenia kosztów nabycia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty nabycia majątku likwidacyjnego w naturze w Spółce powinny odpowiadać nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz Udziałowców w zamian za otrzymane udziały w Spółce w ramach wcześniejszej wymiany udziałów. Udziały te stanowią bowiem swoiste wynagrodzenie wydawane spółce zbywającej w zamian za udziały otrzymane. Tym samym, nie można mieć wątpliwości, że tego rodzaju wydatek stanowi koszt dla Wnioskodawcy. Na takie podejście wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych.
Przykładowo, WSA w Białymstoku w wyroku z 16 lipca 2008 r. (sygn. akt I SA/Bk 155/08) uznał, iż wydane akcje własne stanowią zapłatę za otrzymany wkład niepieniężny, a ich wartość - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.p. – powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego zbycia przedmiotu tego wkładu w formie aportu. Kosztem powinna być wartość nominalna wydanych akcji”. Ponadto, należy tutaj wskazać, iż organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe.
W konsekwencji wskazany przepis (tj. art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP) będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku, polegającej na nabyciu udziałów innej spółki w zamian za określoną liczbę udziałów własnych spółki, które to udziały stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszony aport w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej. (...) pojęcie wydatków zostało użyte przez ustawodawcę w kontekście celu jakim jest „objęcie lub nabycie” określonych udziałów lub akcji w spółce.
Tym samym, sformułowanie wydatki na objęcie lub nabycie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie danych udziałów lub akcji” zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-149/07/DK). W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia udziałów Spółki powinny odpowiadać nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę w ramach wymiany udziałów. Takie stanowisko potwierdzają również władze podatkowe, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 lipca 2009 r. (sygn.
IPPB3/423-295/09-2/AG) uznał, iż do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem lub objęciem udziałów (akcji) innej spółki wniesionych do Spółki będącej wnioskodawcą co do zasady należy przyjąć wartość nominalną wydanych udziałów Spółki w zamian za wniesiony aport”. Zgodnie z powyższym, skoro na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, wartość nominalna, wydanych udziałów własnych stanowi koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, to wartość ta może być również uznana za koszt uzyskania przychodu w związku z likwidacją tych udziałów spółki.
Jako że ustawa o PDOP nie zawiera szczegółowej regulacji stanowiącej, w jaki sposób należy ustalać koszt nabycia udziałów w likwidowanej spółce, w ocenie Wnioskodawcy koszt taki należy ustalać na zasadach ogólnych - w wysokości wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów w likwidowanej spółce. W przypadku udziałów nabytych w drodze aportu wnoszonego do spółki, zdaniem Wnioskodawcy, kosztem nabycia tych składników będzie nominalna wartość udziałów własnych wydanych przez spółkę otrzymującą aport w zamian za ten aport.
Z przedstawionym stanowiskiem zgadzają się organy podatkowe, m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 października 2010 r. o sygn. IPPB5/423-534/10-6/DG; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 sierpnia 2009 r. o sygn. IPPB3/423-285/09-3/JG; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7 lipca 2009 r. o sygn. IPPB3/423-212/09-2/AG. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia udziałów będzie dla Wnioskodawcy nominalna wartość udziałów wydana Udziałowcom w ramach wymiany udziałów w zamian za otrzymane udziały w Spółce.
W związku z powyższym, wartość nominalna wydanych przez Wnioskodawcę udziałów, w momencie likwidacji Spółki, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, pomniejszać będzie przychód do opodatkowania uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.