INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 09.07.2009 r. (data wpływu 20.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości lokali mieszkalnych w ewidencji podatkowej spółki komandytowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości lokali mieszkalnych w ewidencji podatkowej spółki komandytowej .
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: H. Sp. z o.o. (dolej: „H”) jest właścicielem lokali mieszkalnych stanowiących odrębną wartość znajdujących się w budynkach mieszkalnych, zwanych „H P” położonych w W Działalność gospodarcza H. obejmuje wynajem powyższych lokali mieszkalnych najemcom, a przedmiotowe lokale mieszkalne stanowią środki trwałe ujęte w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez H. Obecnie H. zamierza wnieść wkład niepieniężny w postaci wspomnianych lokali mieszkalnych do spółki komandytowej, w której będzie komandytariuszem. Zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.
U z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) wartość aportu zostanie określono w umowie spółki komandytowej i będzie równa wartości rynkowej przedmiotu aportu na dzień jego wniesienia. Po wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, spółka osobowa może wykorzystywać lokale mieszkalne w celu prowadzenia działalności polegającej na wynajmie tych lokali mieszkalnych. W związku z tym, lokale mieszkalne zostaną wprowadzono do ewidencji środków trwałych, a wartość początkowa tych lokali mieszkalnych zostanie ustalona w wartości aportu (wartości rynkowej).
Jednakże, w zależności od okoliczności rynkowych, może również wystąpić sytuacja, w której spółka osobowa podejmie decyzję o przeznaczeniu lokali mieszkalnych do sprzedaży. Konsekwentnie, takie nieruchomości zostaną zakwalifikowane przez spółkę osobową jako pozycja majątku obrotowego – zapasy towarów. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Jak powinna zostać określona wartość lokali mieszkalnych w ewidencji podatkowej spółki komandytowej?
Czy wynikająca z posiadanego przez H. udziału w spółce komandytowej, odpowiednia część wartości początkowej lokali mieszkalnych (nie wyższa niż wartość rynkowa z dnia wniesienia aportem) określonej w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez spółkę komandytową pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, będzie dla H. kosztem uzyskania przychodów ze zbycia przez spółkę komandytową przedmiotowych lokali mieszkalnych? Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1. W przedmiocie pytania nr 2 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.
Zdaniem Wnioskodawcy(ad. do pytania nr 1): Zdaniem H, wartość początkową lokali mieszkalnych otrzymanych w formie aportu, stanowić będzie wartość określona w umowie spółki zawartej w formie aktu notarialnego, która co do zasady nie może być wyższa od ich wartości rynkowej. Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, gdyż zarówno w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm.; dalej, jako „ustawa o PDOP”) jak i w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej, jako „ustawa o PDOF”) brak jest uregulowań prawnych, nadających jaj podmiotowość podatkową. Zdaniem H, z uwagi na brak szczególnych unormowań przewidzianych przez przepisy prawa podatkowego w tym zakresie, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę PDOP.
Na gruncie ustawy PDOP, brak jest przepisu wprost ustanawiającego normę prawną regulującą zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będącej następnie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, wniesionych aportem do spółki osobowej. Regulację wskazującą na sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, będącej następnie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, zawiera natomiast w art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOF.
Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, w przypadku otrzymania przez spółkę cywilną lub osobową wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, za ich wartość początkową uznaje się wartość tych składników ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Tym samym, w przypadku wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi, istnieje wyraźna podstawa prawna do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych otrzymanych przez spółkę osobową w formie wkładu niepieniężnego.
W rezultacie należy stwierdzić, że na gruncie prawa podatkowego istnieje regulacja wskazująca sposób określenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, będącej następnie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, wniesionych aportem do spółki osobowej. Regulacje ta znajduje swoje zastosowanie w pierwszej kolejności do osób fizycznych, będących wspólnikami spółek osobowych. Zdaniem H. jednak, zasada wyrażona w art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOF, powinna także znaleźć zastosowanie do ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla wspólnika będącego osobą prawną.
Przemawia za tym wykładnia systemowa przepisów ustawy PDOP i ustawy PDOF. Zasady opodatkowania działalności gospodarczej w spółce osobowej nie powinny być bowiem uzależnione od formy prawnej jej wspólnika (to, jest czy jest on osobą prawną czy osobą fizyczną). Dochód, z ekonomicznego punktu widzenia, jest osiągany w spółce osobowej i tym samym, tylko cechy charakterystyczne dla działalności samej spółki osobowej powinny decydować o zasadach opodatkowania tego dochodu.
Tym samym, zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez spółkę osobową w formie wkładu niepieniężnego powinny być niezależne od formy prawnej wspólnika, to jest takie same dla osób fizycznych i osób prawnych, będących wspólnikami spółki osobowej.
W związku z tym, w celu zapewnienia równości traktowania wspólników przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, będącej następnie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, wniesionych aportem do spółki osobowej, konieczne jest zastosowanie zasady wynikającej z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOF do wspólnika spółki osobowej będącego osobą prawną. W przeciwnym razie, w związku z brakiem stosownej regulacji na gruncie ustawy PDOP, wspólnik spółki osobowej będący osobą prawną nie byłby w ogóle uprawniony do ustalenia wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, wniesionej do spółki osobowej aportem.
Tym samym, oznaczałoby to, iż z perspektywy takiego wspólnika, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych wartość początkowa takiego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej jest równa zero, a tym samym, wspólnik będący osobą prawną nie ma prawa do uznania za swój koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od takiego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Takie rozumowanie prowadziłaby do sytuacji, w której w spółce osobowej posiadającej wspólników będących osobami fizycznymi oraz osobami prawnymi należałoby ustalać wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych posiadanych przez spółkę osobową dwa razy: odrębnie dla osoby fizycznej i odrębnie dla osoby prawnej. Konsekwentnie, wysokość odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodów u wspólnika będącego osobą fizyczną byłaby inna niż u osoby prawnej, co prowadziłoby do jawnego zróżnicowania wspólników spółki osobowej za względu na ich formę organizacyjną co zdaniem H, jest niedopuszczalne.
W związku z powyższym, w odniesieniu do sposobu określenia wartości początkowej składników majątkowych wnoszonych przez osoby prawne będące wspólnikami spółki komandytowej, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOP, dotyczący wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej. W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOP, za wartość początkową środków trwałych, uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.
Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy PDOP, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych, stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Zdaniem H., przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy PDOP, powinien znaleźć zastosowanie w omawianej sytuacji, niezależnie od tego czy nabyte przez spółkę komandytową składniki majątkowe będą środkami trwałymi, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy PDOP, czy zostaną zaklasyfikowane jako jej majątek obrotowy.
Zdaniem H., brak jest bowiem logicznego i ekonomicznego uzasadnienia dla odmiennego traktowania dla celów podatkowych środków trwałych i innych niż środki trwale składników majątkowych, obejmowanych w formie aportu. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.