INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 3 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 3 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie ustalenia wartości początkowej wnoszonych aportem nieruchomości dla potrzeb ewidencji środków trwałych w spółce komandytowej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) jest właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym gruntów wraz z posadowionym na nich budynkiem.
Grunt oraz wieczyste użytkowanie gruntu a także posadowiony na nich budynek w budowie (dalej Nieruchomość) zostały nabyte przez spółkę w latach 2005/2006 r. Budowę budynku ukończona została w 2007 r. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych a Spółka dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych. Przedmiotem działalności Spółki jest zarządzanie i wynajem Nieruchomości. Spółka rozważa zbycie Nieruchomości.
Jednym z analizowanych scenariuszy jest zbycie Nieruchomości do Spółki osobowej (spółki komandytowej [SK] lub komandytowo-akcyjnej [SKA]) poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego obejmującego Nieruchomość lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z dnia 16 marca 2010 roku, nr 20 poz. 222) dalej „KC”. Jeżeli przedmiotem wkładu będzie przedsiębiorstwo, wówczas obejmie ono m.in. Nieruchomość, kredyt związany z nabyciem Nieruchomości, wszelkie należności i zobowiązania związane z wynajmowaniem Nieruchomości i zarządzaniem. W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Pytanie
1: Czy wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do spółki osobowej będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki?
Pytanie
2: Czy wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 KC do spółki osobowej będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki? Stanowisko Wnioskodawcy: Ad. 1) Stanowisko wnioskodawcy Zdaniem Spółki, wniesienie przez nią wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do spółki osobowej, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Spółki. Uzasadnienie Spółka osobowa nie jest podatnikiem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Z kolei regulacja art. 5 ust. 2 tej ustawy stanowi, iż zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są odpowiednio do jej wspólników, którzy — w zależności od ich formy prawnej — pod legają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca zamierzający przystąpić jako wspólnik do spółki osobowej (5K lub SKA) jest osobą prawną, a zatem skutki podatkowe zdarzeń dokonywanych przez spółkę osobową, należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jednakże żaden z przepisów ustawy o CIT nie stanowi o konieczności rozpoznania przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu od osób prawnych w odniesieniu do wspólnika spółki osobowej (w tym 5K/S KA), będącego, podobnie jak Spółka, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego. W szczególności, zdaniem Spółki, w sytuacji dokonania przez nią wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do spółki osobowej, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, za przychody uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Zatem, a contrario, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółek osobowych nie stanowi przychodu podatkowego dla wnoszącego aport. Ponadto, zdaniem Spółki, nie ma znaczenia co jest przedmiotem aportu — aktywa czy też przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Powyższy przepis odnosi się wyłącznie do aportów wnoszonych do spółek kapitałowych.
Zgodnie z art. 4 § pkt 2) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, spółkami kapitałowymi są spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne, natomiast spółka komandytowa oraz komandytowo-akcyjna jest określona przez 1 pkt 1) tego artykułu jako spółka osobowa, nieposiadająca osobowości prawnej. W konsekwencji aport do spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej nie podlega regulacjom powyższego przepisu. Prawidłowość prezentowanego stanowiska wynika również z wykładni celowościowej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Brzmienie tego przepisu wprowadzono na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), kiedy to po wyrazie spółce” dodano wyraz „kapitałowe)”. Z uzasadnienia do rządowego projektu powyższej ustawy (druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) wynika, że zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegała na wprowadzeniu zapisu, że skutki podatkowe związane z wnoszeniem aportów dotyczą objętych akcji (udziałów) w spółce kapitałowej”. Ponadto, jak wyjaśnił ustawodawca udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego.
Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych.
W spółce osobowej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten kapilar Z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że wprowadzenie powyższej zmiany w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT polegało na jego doprecyzowaniu poprzez jednoznaczne określenie, że odnosi się on wyłącznie do spółek kapitałowych - z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem spółek osobowych; jawnych, cywilnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo- akcyjnych.
W związku z tym należy zauważyć, że nie ma żadnych prawnych podstaw do tego, aby przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT stosować na zasadzie analogii do wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek osobowych. Byłaby to niedopuszczalna rozszerzająca interpretacja przepisu określającego przedmiot opodatkowania. W orzecznictwie sądów ukształtował się pogląd, iż zastosowanie analogii w prawie podatkowym jest zabronione w sytuacji, gdy prowadziłoby to do niekorzystnego rozstrzygnięcia na niekorzyść podatnika. Przede wszystkim dotyczy to sytuacji, w których w skutek zastosowania analogi na podatnika zostałyby nałożone obciążenia publicznoprawne.
W świetle powyższego, Wnioskodawca stwierdza, że na gruncie ww. ustawy brak jest uregulowań, które mogłyby stanowić podstawę dla opodatkowania spółek kapitałowych wnoszących wkład niepieniężny do spółki osobowej z tytułu wniesienia owego wkładu. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wniesienie przez niego Nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, w tym m.in.; interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2010 r. (sygn.; IPPB3/423-254/1 0-4/MS) interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2010 r. (sygn.: IPPB3/423-94/1 0-2/MS) interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 maja 2010 r. (sygn.; 2010.05.10 - ITPB3/423-104ai10/PS) interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2010 r. (sygn.; IBPBI/2/423-1638/09/MS) interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2009 r. (sygn.: IPPB3/423-12/09-2/MS), interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2009 r. (sygn.: IPPB3/423-9/09-2/MS). interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r. (sygn.; IPPB3/423-1695/08-2IMS), Reasumując zdaniem Spółki wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do spółki osobowej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.
Ad. 2) Stanowisko wnioskodawcy Wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 KC do spółki osobowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki. Uzasadnienie Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu do stanowiska nr 1, wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego (w tym przypadku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 KC), nie spowoduje u Spółki powstania przychodu.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, w tym m.in.: interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 marca 2010 r. (sygn.: ITPB3/423-56a110/DK), interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2008 r. (sygn.: IPPB3/423-l 249/08-4/MS), interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 marca 2008 r. (sygn.: IBPB3/423-8/08/SD).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.