INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 18 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: możliwości skorygowania przychodu na podstawie faktur korygujących dokumentujących 100% rabat w związku z rezygnacją klientów w okresie testowym z usług Spółki – jest prawidłowe, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, którzy skorzystają z uprawnienia wypowiedzenia umowy w okresie testowym z pełnym zwrotem kosztów – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 18 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorygowania przychodu na podstawie faktur korygujących dokumentujących 100% rabat w związku z rezygnacją klientów w okresie testowym z usług Spółki oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, którzy skorzystają z uprawnienia wypowiedzenia umowy w okresie testowym z pełnym zwrotem kosztów. W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i stan faktyczny.
Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym w branży informatycznej. Przedmiotem działalności Spółki jest dostarczanie klientom indywidualnym oraz biznesowym kompleksowych rozwiązań w zakres/e usług hostingowych, udostępniania domen internetowych, udostępniania serwerów, prowadzenia stron internetowych, poczty elektronicznej / innych (dalej wspólnie: usługi hostingowe). Usługi świadczone przez Spółkę rozliczane są w okresach rozliczeniowych, zwykle w okresach kwartalnych lub rocznych. Usługi świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu VAT.
Spółka stosuje obecnie następującą procedurę fakturowania świadczonych przez nią usług: Spółka przed rozpoczęciem świadczenia usług wystawia na rzecz klienta fakturę pro forma stanowiącą wezwanie do zapłaty za przedmiotowe usługi, po uiszczeniu przez klienta płatności z faktury pro forma, Spółka: rozpoczyna świadczenie usługi zamówionej przez klienta, wystawia na rzecz klienta fakturę dokumentującą otrzymanie zaliczki, przesyła przedmiotową fakturę do klienta.
Od września 2013 r. Spółka będzie prowadziła kampanię promocyjną (dalej: Kampania Promocyjna) mającą na celu: przekonanie klientów do wysokiej jakości usług świadczonych przez Spółkę, zwiększenie zainteresowania klientów produktami Spółki, intensyfikację sprzedaży produktów Spółki poprzez: rozszerzenie bazy klientów, sprzedaż nowych produktów dotychczasowym klientom, zwiększenie rynkowej rozpoznawalności Spółki. W ramach Kampanii Promocyjnej klienci Spółki będą mieli możliwość testowania usług Spółki przez okres 30 dni z gwarancją pełnego zwrotu ceny tych usług, jeśli usługi Spółki nie spełnią ich oczekiwań.
Kampania Promocyjna będzie przebiegała w następujący sposób: klient złoży zamówienie na świadczenie danego rodzaju usługi, Spółka wystawi na rzecz klienta fakturę pro forma stanowiącą wezwanie do zapłaty za określony okres rozliczeniowy, w którym usługa będzie świadczona, po dokonaniu zapłaty: Spółka wystawi fakturę VAT dokumentującą otrzymanie zapłaty na poczet świadczonych przez nią usług, Spółka dokona technicznej aktywacji usługi na rzecz klienta tj. Spółka rozpocznie świadczenie usług, w ciągu pierwszych 30 dni od dnia zamówienia usługi (dalej: okres testowy) klient będzie uprawniony do wypowiedzenia umowy, jeżeli usługa nie spełni jego oczekiwań, w przypadku wypowiedzenia przez klienta umowy w okresie testowym Spółka: zaprzestanie świadczenia usługi na rzecz klienta, dokona zwrotu klientowi kwoty, jaką klient zapłacił za przedmiotową usługę przed jej aktywacją, zwrot oparty jest na mechanizmie gwarancji satysfakcji, co oznacza, iż klient jest uprawniony do rezygnacji z usługi i zwrotu uiszczonej ceny usługi w każdym przypadku gdy usługa nie spełnia jego oczekiwań, bez konieczności podawania przyczyny rezygnacji.
Zgodnie z warunkami Kampanii Promocyjnej w przypadku rezygnacji z usługi przez klienta w okresie testowym Spółka wystawi na rzecz klienta fakturę korygującą dokumentującą: udzielenie 100% rabatu od ceny usługi świadczonej przez Spółkę w okresie testowym, w przypadku gdy okres rozliczeniowy jest miesięczny lub dłuższy niż miesiąc, zwrot kwoty nienależnej w wysokości pozostałej ceny usługi zapłaconej przez klienta, w przypadku gdy okres rozliczeniowy jest dłuższy niż miesiąc. Spółka prześle klientowi przedmiotową fakturę korygującą drogą elektroniczną na adres poczty elektronicznej klienta lub w formie papierowej za pośrednictwem poczty na adres wskazany przez klienta.
Spółka rozpoznaje i zamierza rozpoznawać wszystkie wydatki operacyjne związane z realizacją usług w ramach Kampanii Promocyjnej jako koszty uzyskania przychodu. Ponoszone przez Spółkę wydatki związane z realizacją usług oferowanych w ramach Kampanii Promocyjnej są/będą właściwie udokumentowane i definitywne oraz nie są/nie będą wymienione w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy Spółka jest uprawniona do dokonania korekty przychodu na podstawie faktur korygujących dokumentujących 100% rabat w związku z rezygnacją przez klientów w okresie testowym z usług Spółki za pełnym zwrotem uiszczonego przez klientów wynagrodzenia?
Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, który skorzystają z uprawnienia wypowiedzenia umowy w okresie testowym za pełnym zwrotem kosztów? Stanowisko Wnioskodawcy: Spółka stoi na stanowisku, że zarówno w stanie faktycznym jak i w zdarzeniu przyszłym jest uprawniona do dokonania korekty przychodu na podstawie faktur korygujących dokumentujących 100% rabat w związku z rezygnacją przez klientów w okresie testowym z usług Spółki za pełnym zwrotem uiszczonego przez nich wynagrodzenia.
Spółka stoi na stanowisku, że zarówno w stanie faktycznym jak i w zdarzeniu przyszłym jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, którzy zrezygnują z przedmiotowych usług za pełnym zwrotem uiszczonego przez nich wynagrodzenia. Uzasadnienie: Ad. 1) - Prawo do dokonania korekty przychodu na podstawie faktury korygującej dokumentującej 100% rabat Przepisy ustawy o CIT nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących dokonywania korekty przychodów uzyskiwanych przez podatnika.
W konsekwencji do korekty przychodów stosuje się przepisy ogólne regulujące kwestie związane z powstaniem przychodów. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT cyt.: „Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.” Przepisy art. 12 ust. 3a oraz 3c ustawy o CIT regulują natomiast moment powstania przychodu. zgodnie w powyższymi przepisami, cyt.: „ 3a.
Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1)wystawienia faktury albo 2. uregulowania należności. 3c.
Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.” W związku z Kampanią Promocyjną Spółka zamierza dokonywać na rzecz klientów zwrotu płatności uiszczonych przez klientów na poczet świadczenia usług, w przypadku gdy: usługi świadczone przez Spółkę nie spełnią oczekiwań klientów, oraz klienci ci w okresie testowym wypowiedzą umowę. Zwrot nastąpi poprzez udzielenie klientom 100% rabatu z tytułu udzielonej przez Spółkę gwarancji satysfakcji i zostanie udokumentowany fakturą korygującą VAT.
Z uwagi na fakt, iż Spółka dokona zwrotu klientowi całej kwoty ceny sprzedaży w oparciu o fakturę korygującą VAT Spółce będzie przysługiwało prawo do dokonania stosownej korekty przychodu. Mając na uwadze, iż w sytuacji korekty ceny sprzedaży punktem odniesienia dla faktury korygującej jest faktura pierwotna, Spółka będzie za każdym razem umniejszać przychód retrospektywnie w momencie powstania przychodu. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego momentu powstania przychodu lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu.
W przypadku udzielenia przez Spółkę rabatu w ramach prowadzonej Kampanii Promocyjnej i wystawienia w związku z tym faktury korygującej dokumentującej przedmiotowy rabat, Spółka zarówno w stanie faktycznym, jaki i zdarzeniu przyszłym będzie uprawniona do dokonania obniżenia przychodu za okres, w którym osiągnięty został przychód do którego odnosi się rabat. Ad. 2) - Prawo do zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klienta, który skutecznie wypowiedział usługę.
W związku ze świadczeniem usług oferowanych w ramach Kampanii Promocyjnej, Spółka ponosi / będzie ponosić szereg wydatków operacyjnych związanych z realizacją przedmiotowych usług na rzecz klientów. Wydatki takie są / będą ponoszone również na potrzeby świadczenia usług na rzecz klientów w okresie testowym, a zatem również w sytuacjach, gdy klient wypowie w tym okresie umowę za pełnym zwrotem uiszczonego przez klienta wynagrodzenia.
Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o CIT cyt.: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...)„ W kontekście cytowanego wyżej przepisu, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu kumulatywnie muszą zostać spełnione następujące warunki: wydatek musi być definitywny oraz właściwie udokumentowany, wydatek nie może mieścić się w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wydatek musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Spółka jest świadoma, iż warunkiem sine qua non ujęcia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów jest, aby wydatek taki był definitywny, właściwie udokumentowany oraz aby nie był wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym przedmiotowy wniosek dotyczy zatem tych wydatków, które są / będą ponoszone przez Spółkę na realizację usług oferowanych w ramach Kampanii Promocyjnej i są / będą definitywne, właściwie udokumentowane oraz nie są / nie będą wymieniono w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT Mając powyższe na uwadze, wydatki operacyjne ponoszone na realizację usług oferowanych w ramach Kampanii Promocyjnej, w tym również w sytuacjach, gdy klient wypowie w okresie testowym umowę za pełnym zwrotem uiszczonego wynagrodzenia mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile: wydatki takie pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, wydatki takie są / będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, którzy wypowiedzą umowę na mocy przysługującej im gwarancji satysfakcji za pełnym zwrotem wynagrodzenia, spełniają powyższe warunki i w konsekwencji stanowią/będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki. Przedmiotem działalności Spółki jest dostarczanie klientom indywidualnym oraz biznesowym kompleksowych rozwiązań w zakresie usług hostingowych, udostępniania domen internetowych, udostępniania serwerów, pro wadzenia stron internetowych, poczty elektronicznej i innych.
W konsekwencji ponoszone przez Spółkę wydatki operacyjne w związku z realizowanymi usługami hostingowymi, usługami udostępniania domen, serwerów, usługami polegającymi na prowadzeniu stron internetowych itp. bezsprzecznie pozostają w związku z działalnością gospodarczą Spółki. Powyższe dotyczy również wydatków związanych ze świadczeniem przez Spółkę usług w okresie testowym na rzecz klientów, którzy wypowiedzieli umowy i na rzecz których Spółka dokonała zwrotu ceny usługi. W kontekście powyższego w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym warunek związku wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą jest spełniony.
Zdaniem Spółki ponoszone przez nią wydatki związane ze świadczeniem usług na rzecz klientów mają na celu osiągnięcie przychodów. Powyższe dotyczy również wydatków związanych ze świadczeniem przez Spółkę usług w okresie testowym na rzecz klientów, którzy wypowiedzieli umowy i na rzecz których Spółka dokonała zwrotu ceny usługi.
Podkreślenia wymaga fakt, iż celem organizowanej przez Spółkę Kampanii Promocyjnej jest: przekonanie klientów o wysokiej jakości usług świadczonych przez Spółkę, zwiększenie zainteresowania klientów produktami Spółki, intensyfikacja sprzedaży produktów Spółki poprzez: rozszerzenie bazy klientów, sprzedaż nowych produktów dotychczasowym klientom, zwiększenie rynkowej rozpoznawalności Spółki. W kontekście powyższego wydatki operacyjne pozostające w związku z realizowanymi przez Spółkę usługami w ramach kampanii Promocyjnej są / będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów.
W stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym może się wprawdzie okazać, że część klientów skorzysta z możliwości wypowiedzenia umowy za pełnym zwrotem kosztów, nie zmienia to jednak w żaden sposób faktu, iż wydatki operacyjne ponoszone na realizację przez Spółkę usług również w takich sytuacjach zostały / będą poniesione wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów. Spółka wyjaśnia, że specyfika branży, w której działa wymusza konieczność oferowania klientom możliwości testowania palety oferowanych przez Spółkę usług.
Umożliwienie testowania oferowanych przez Spółkę usług jest bowiem charakterystyczne dla branży usług hostingowych, gdzie potencjalni klienci w żaden inny dostępny sposób nie są w stanie zweryfikować i ocenić zakresu własnych potrzeb, jakości oferowanych usług hostingowych i dostępności serwisu usług hostingowych. Kampania Promocyjna, w ramach której klient może zamówić wszystkie oferowane przez Spółkę usługi z możliwością wypowiedzenia umowy w okresie testowym (30 dni od dnia zamówienia usługi) warunkuje rozszerzenie oferty produktowej wobec dotychczasowych klientów i pozyskanie nowych klientów dla oferowanych przez Spółkę usług.
W konsekwencji wydatki operacyjne ponoszone na świadczenie usług - również w sytuacjach, gdy klient skorzysta z przysługującej mu gwarancji satysfakcji i wypowie umowę w okresie testowym za pełnym zwrotem wynagrodzenia są niewątpliwie ponoszone wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów. W takiej sytuacji fakt dokonania zwrotu ceny na rzecz klientów we wskazanej wyżej sytuacji nie wpływa na zmianę kwalifikacji wydatków operacyjnych pozostających w związku ze świadczeniem usług hostingowych, których wyłącznym celem było / będzie osiągnięcie przychodu.
Jednocześnie Spółka podkreśla, że w ramach kampanii Promocyjnej zostanie zawartych wiele umów na dostawę usług, a jedynie w stosunku do części z tych umów klienci skorzystają z prawa do wypowiedzenia umowy w okresie testowym. Oznacza to, że w odniesieniu do wydatków związanych ze świadczeniem usług w ramach kampanii Promocyjnej - skutek w postaci uzyskania przychodów zostanie co do zasady osiągnięty. Ponadto przepis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT uzależnia prawo do rozpoznania określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu od celu w jakim wydatek był poniesiony.
Przepis ten nie uzależnia prawa do rozpoznania wydatku jako kosztu uzyskania przychodu od skutku w postaci wystąpienia każdorazowo przychodu. W wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 16 października 2012r. sygn. akt II FSK 430/11 Sąd podkreślił cyt .: „Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością, gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów wydatek powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności.
(…) zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1ustawy.
Podkreślenia wymaga także, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1. Powyższe oznaczą że konkretny wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy takiego rodzaju, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.” Poniesione przez Spółkę wydatki związane ze świadczeniem na rzecz klientów usług w okresie testowym bezsprzecznie mają potencjalny wpływ na osiągnięcie/zwiększenie przychodów Spółki, bowiem są ukierunkowane na rozszerzenie oferty produktowej wobec dotychczasowych klientów i pozyskanie nowych klientów dla oferowanych przez Spółkę usług.
Fakt, iż w przypadku współpracy z częścią klientów przychody te, w związku z udzieleniem 100% rabatu, de facto nie powstaną, nie zmienia: celu, w jakim wydatki te były / będą ponoszone, oraz ich potencjalnego wpływu na generowanie przychodów Spółki. W konsekwencji warunek celowości wydatku i jego potencjalnego związku z przychodem jest w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełniony.
Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem w okresie testowym usług na rzecz klientów, który zrezygnują z przedmiotowej usługi i którym Spółka zwróci cenę tej usługi, ponieważ wydatki te: są / będą właściwie udokumentowane, definitywne i nie są / nie będą wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, są i będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.