INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19.03.2013 r. (data wpływu 21.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 21.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. W dniu 28 lutego 2013 r. Wnioskodawca sprzedał wyodrębniony lokal mieszkalny stanowiący przedmiot odrębnej własności.
Prawo do tego lokalu przysługiwało Mu najpierw od dnia 17 czerwca 1999 r. na podstawie lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej (Wnioskodawca nabył je w dniu 17.06.1999 r. w związku z nabyciem spadku), które w dniu 29 listopada 1999 r. zostało w kolejności przekształcone w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. To z kolei prawo, na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w dniu 23 lipca 2008 r. zostało przekształcone w odrębną własność lokalu, w wyniku czego na rzecz Wnioskodawcy ustanowiona została odrębna własność lokalu z założoną dla Niego księgą wieczystą.
W księdze tej w dziale II Wnioskodawca wpisany został jako właściciel lokalu, a w dziale I wpisany został przysługujący Mu udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. W przedmiotowym lokalu Wnioskodawca był zameldowany latach 1978-2010. Wnioskodawca wskazał, iż w przedmiocie lokalu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów (dalej organ podatkowy) wydał w dniu 31 maja 2010 r. interpretację indywidualną - znak: IPPB1/415-212/10-3/JB, która w dacie jej wydania dotyczyła zdarzenia przyszłego, jakim miała być sprzedaż lokalu.
Z interpretacji tej wynika, iż organ podatkowy uznał, że za datę jego nabycia należy uznać dzień 21 listopada 1999 r., kiedy miało miejsce nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o udzielenie odpowiedzi, czy przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w skład którego wchodzi udział w nieruchomości wspólnej składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz części budynku i urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali, będzie zaliczał się do przychodów niepodlegających opodatkowaniu z uwagi na upływ pięcioletniego okresu od nabycia lokalu, czy też należy uznać, że część tego przychodu należy przyporządkować do sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, ponieważ nastąpiła ona przed upływem pięciu lat od jego nabycia?
Zdaniem Wnioskodawcy, cały przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ od nabycia lokalu wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej upłynęło pięć lat. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy wynika z brzmienia wskazanych wcześniej przepisów prawa. W oparciu bowiem o nie, powiedzieć należy, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych (art. 27 ust. 1) do prawa odrębnej własności lokalu stosuje się odpowiednio przepisy ustawy własności lokali (art. 3 ust. 1 - 3; art. 4 ust. 3; art. 7 - 8).
Odesłanie to oznacza, że przepisy ustawy o własności lokali wchodzą w skład materialnoprawnej normy prawa podatkowego, która dotyczy przekształcania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wprawo odrębnej własności. Z tego względu Wnioskodawca stwierdza jak niżej: W razie wyodrębnienia własności lokali jego właścicielowi przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. Oznacza to, że udział w nieruchomości wspólnej nie może być odrębnym od lokalu przedmiotem obrotu prawnego, ponieważ jest on wewnętrznie związany z lokalem.
Z tego względu nie można uznać, że w przypadku sprzedaży lokalu jako odrębny przedmiot sprzedawany jest również udział w nieruchomości wspólnej. Nieruchomość wspólną stanowią łącznie grunt, na którym wzniesiony został budynek oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Jeżeli budynek został wzniesiony na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego, to wówczas przedmiotem wspólności jest to prawo, a dalsze przepisy o własności lub współwłasności gruntu stosuje się odpowiednio do prawa użytkowania wieczystego.
Powyższe oznacza, że skoro do ustanowienia odrębnej własności lokalu przez spółdzielnię mieszkaniową stosuje się odpowiednio przepisy ustawy własności lokali, to w ramach przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przekształca się również dotychczas posiadane prawo własności do majątku spółdzielni, który stanowi prywatną własność członków spółdzielni (art. 1 ust. 7 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, art. 3 ustawy psp oraz art. 44- 45; art. 47; art. 50; art. 244-245(1) KC).
Odnosząc powyższe do wskazanych przepisów ustawy pdof w pierwszej kolejności Wnioskodawca zauważa i podkreśla, że w art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ustanowiona została zasada ustawowej określoności podatków, która nakazuje wszelkie kwestie podatkowe dotyczące nakładania podatków, określania podmiotów, przedmiotu opodatkowania regulować wyłącznie w drodze ustawy. Zasada ta zakazuje również dokonywania rozszerzającej wykładni prawa podatkowego. Dla porządku Wnioskodawca dodaje, iż wynika z niej także, iż przyznawanie ulg podatkowych i umorzeń podatków oraz kategorii podmiotów zwolnionych z podatku może wynikać tylko z ustawy.
Przenosząc wspomnianą zasadę konstytucyjną na grunt przepisów ustawy pdof Wnioskodawca dodaje, że w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy pdof zostały w sposób wyczerpujący wymienione odrębne przedmioty opodatkowania, do których zalicza się zbycie: nieruchomości lub ich części; spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa wieczystego użytkowania gruntów. W związku z tak zdefiniowanymi przedmiotami opodatkowania powiedzieć trzeba, że w przypadku Wnioskodawcy zbyciu podlegał lokal, który w rozumieniu wskazanych przepisów ustawy o własności lokali oraz przepisów KC stanowił odrębną nieruchomość.
W jej skład jako prawo związane z lokalem wchodził udział w nieruchomości wspólnej składającej się z prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz części budynku i urządzeń, które nie służyły do wyłącznego użytku Wnioskodawcy. Oznacza to, że skoro zbywana była nieruchomość prawnie wewnętrznie i nierozerwalnie połączona z udziałem w nieruchomości wspólnej, tym samym nie można powiedzieć, że przedmiotem sprzedaży był udział w prawie wieczystego użytkowania, ponieważ nie mógł być on odrębnym przedmiotem obrotu. Z tego względu nie jest możliwe, aby poszukiwanie przedmiotu opodatkowania odbywało się, w drodze prowadzenie rozszerzającej wykładni wyraźnie brzmiących przepisów ustawy podatkowej.
Dlatego też Wnioskodawca uważa, że skoro Jego prawo do własności lokalu powstało w momencie nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, co wynika z interpretacji organu wskazanej w opisie stanu faktycznego, czyli w dniu 21 listopada 1999 r., tym samym uznać należy, że upłynął już pięcioletni okres od jego nabycia. Z tego względu cały przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu nie podlega opodatkowaniu, ponieważ nie stanowi on ustawowo określonego źródła przychodów podlegających opodatkowaniu. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast w myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje także generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, stanowi źródło przychodu w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania sprzedaży tego lokalu, istotne znaczenie ma ustalenie daty jego nabycia.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 28 lutego 2013 r. sprzedał wyodrębniony lokal mieszkalny stanowiący przedmiot odrębnej własności. Prawo do tego lokalu przysługiwało Wnioskodawcy od dnia 17 czerwca 1999 r. na podstawie lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej. Wnioskodawca nabył je w dniu 17.06.1999 r. w związku z nabyciem spadku, które w dniu 29 listopada 1999 r. zostało w kolejności przekształcone w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.
Na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w dniu 23 lipca 2008 r. zostało przekształcone w odrębną własność lokalu, w wyniku czego na rzecz Wnioskodawcy ustanowiona została odrębna własność lokalu z założoną dla niego księgą wieczystą. Stosownie do art. 1714 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.
U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 31 lipca 2007 r. – na pisemne żądanie członka lub osoby nie będącej członkiem spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, spółdzielnia mieszkaniowa jest obowiązana zawrzeć umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu: spłaty przypadających na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami; spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1 i 11. Wyjaśnić należy, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym.
Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – „Własność i inne prawa rzeczowe”.
Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej (prawa użytkowania wieczystego gruntu).
W sytuacji, w której podatnik nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie nastąpiło ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności tego lokalu w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), za datę nabycia lokalu, od której upływa 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej (prawa wieczystego użytkowania gruntu). Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienie prawa własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przynależnego do tego lokalu mieszkalnego gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tym samym przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność w formie aktu notarialnego jest jedynie zmianą formy prawnej dysponowania lokalem mieszkalnym. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, datę nabycia lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do tego lokalu gruntem (prawem użytkowania wieczystego) należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Biorąc powyższe pod uwagę oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, czyli dzień 29 listopada 1999 r. Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r., zatem w przedmiotowej sprawie sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.
Tym samym nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego ani od przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego, w którego skład wchodzi udział w nieruchomości wspólnej składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu, ani od budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.