INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 04.11.2009 r. (data wpływu 09.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidendy w spółce cypryjskiej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 09.11.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidendy w spółce cypryjskiej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (polskim rezydentem podatkowym). Wnioskodawca ma zamiar objąć udziały w kapitale zakładowym spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze (dalej: Spółka). Z tytułu posiadanych udziałów, Wnioskodawca w przyszłości może uzyskiwać zyski w postaci dywidend. Ponadto, jako udziałowiec, Wnioskodawca może pełnić w Spółce funkcje członka zarządu lub dyrektora. Z tytułu pełnienia jednej z tych funkcji, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie (tzw. „Directors Fees”).
W związku z możliwością uzyskiwania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu lub dyrektora w Spółce oraz wypłat z tytułu udziału w zyskach Spółki Wnioskodawca pragnie potwierdzić, zasady opodatkowania takich przychodów na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 ze zm., dalej ustawa o pdof) oraz umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków i majątku (Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r., dalej Umowa).
W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy kwoty wynagrodzenia otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu lub dyrektora Spółki, podlegające opodatkowaniu zarówno w Polsce zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego wyrażonej w ustawie o pdof, jak i na Cyprze, na podstawie art. 16 Umowy, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) oraz ust. 4 umowy, określającego metodę unikania podwójnego opodatkowania za pomocą tzw. wyłączenia z progresją?
Czy w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu udziału w spółce w postaci dywidendy, podlegającego opodatkowaniu zarówno w Polsce, zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego wyrażonej w ustawie o pdof, jak i na Cyprze, na podstawie art. 10 ust. 2 Umowy, Wnioskodawca w oparciu o treść art. 24 ust. 1 lit. b) umowy będzie uprawniony do odliczenia od kwoty podatku należnego z tytułu otrzymanej dywidendy w Polsce 10% podatku u źródła, który może zostać pobrany na Cyprze?
Zdaniem Wnioskodawcy, zyski w postaci dywidendy wypłaconej przez Spółkę będą podlegały opodatkowaniu w Polsce (z tytułu nieograniczonego obowiązku podatkowego) na zasadach określonych w art. 30a ustawy pdof (19% podatkiem ryczałtowym) oraz mogą zostać opodatkowane na Cyprze 10% podatkiem u źródła, co wynika, z treści art. 10 ust. 2 Umowy.
Jednocześnie, w oparciu o zasadę wyrażoną w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku należnego na Cyprze, nawet w sytuacji nie pobrania tego podatku na Cyprze, przy czym odliczenie to nie będzie mogło przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.
Zgodnie z opisaną wyżej zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego, osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem regulacji wynikających z treści umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Stosownie do art. 10 ust. 1 umowy, dywidendy wypłacane przez Spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się państwie mogą być opodatkowane w tym drugim państwie.
Zgodnie z art. 10 ust. 2 umowy, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się państwie i według prawa tego państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (czyli na Cyprze), ale jeżeli odbiorca dywidendy jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.
Należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 3 Umowy, określenie „dywidendy”, o którym mowa w umowie oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszącym się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę. Mając na uwadze treść przywołanych regulacji, wypłacony przez Spółkę ewentualny zysk będzie mógł zostać zakwalifikowany jako dywidenda w rozumieniu art. 10 ust. 3 Umowy.
W konsekwencji, jej wypłata na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 10 ust. 2 Umowy będzie mogła podlegać opodatkowaniu 10% podatkiem u źródła na Cyprze. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof, przychody z dywidend podlegają opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanych podatkiem w wysokości 19%. W takim przypadku w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, którą jest tzw. metoda odliczenia.
W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10 Umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.
Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 3 Umowy w polskiej wersji językowej, podatek od potrącenia obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakichkolwiek ulg, zwolnień lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się państwa. W tym miejscu należy jednak zwrócić uwagę na zaistniałe różnice w brzmieniu polskiej i angielskiej wersji umowy. Należy bowiem zauważyć, że angielska wersja umowy, którą zgodnie z art. 30 umowy uznaje się za rozstrzygającą w przypadku istnienia rozbieżności przy interpretacji tekstu umowy, posługuje się w tym zakresie nieco odmiennymi znaczeniowo sformułowaniami.
Mianowicie, treść art. 24 ust. 1 lit. b) w wersji angielskiej brzmi następująco: „where a resident of Poland derives income which, in accordance with the provisions of articles 10 (…) of this agreement may be taxed in Cyprus, Poland shall allow as a deduction from the tax on the income of that resident an amount equal to the tax payable in Cyprus”. W tym kontekście oznacza to zatem niezgodność polskiego tłumaczenia umowy z wersją angielską. Wynika to z faktu, że użyty w art. 24 ust. 1 lit. b) umowy zwrot „tax payable” należy rozumieć jako „podatek należny do zapłaty”, nie zaś jako „podatek zapłacony”, którym to określeniem posługuje się polska wersja umowy.
Takie rozumienie tego sformułowania potwierdza także angielskie brzmienie art. 24 ust. 3 Umowy, którego treść jest następująca: „the tax payable in a contracting state mentioned in sub-paragraph (B) of paragraph 1 (…) of this article, shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of the contracting state”. Otóż angielski zwrot “but for” nie jest tożsamy z użytym w polskim tłumaczeniu umowy “z wyjątkiem”, a powinien być raczej rozumiany jako “gdyby nie”.
Zatem angielska wersja umowy mówi o podatku, który byłby podlegał zapłacie, gdyby nie ulgi, zwolnienia i inne obniżki przyznane przez wewnętrzne ustawodawstwo stron umowy. Prowadzi to do wniosku, że mechanizm odliczenia podatku, którym posługuje się umowa, może zostać zastosowany także w sytuacji ewentualnego zwolnienia obowiązku zapłaty podatku na terytorium Cypru.
W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że wersja angielska jest wiążąca w razie wątpliwości interpretacyjnych, należy uznać, że analizowane prawo do odliczenia nie jest uzależnione od faktycznej zapłaty podatku na Cyprze, ani też nie jest ograniczone uzyskaniem ulgi, zwolnienia lub innej obniżki przyznanej przez Cypr polskiemu rezydentowi. Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania dywidendy od spółki, będzie ona podlegała opodatkowaniu w Polsce (z tytułu nieograniczonego obowiązku podatkowego) na zasadach określonych w art. 30a ustawy pdof (19% podatkiem ryczałtowym) oraz na Cyprze 10% podatkiem u źródła, co wynika z treści art. 10 ust. 2 Umowy.
Jednocześnie, w oparciu o zasadę wyrażoną w art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku należnego na Cyprze nawet pomimo niedobrania tego podatku na Cyprze. Przy czym odliczenie to nie będzie mogło przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także liczne interpretacje władz skarbowych, w tym m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2009 r. (Nr IPPB2/415-494/09-2/LK), z dnia 15 lipca 2009 r. (Nr IPPB2/415-347/09-2/AK), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 maja 2009 r. (Nr IPPB2/415-276/09-4/LK). Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast odpowiedzi na pytanie nr 1 zostanie rozpatrzone odrębnie. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Na podstawie art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.
Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 % kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.
Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko – cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.
W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.
Stosownie do art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.
Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty.
Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.
Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.” Reasumując należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.
W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.