INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31.07.2012 r. (data wpływu 17.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania w związku z nadpłaconym wynagrodzeniem – jest: prawidłowe – w przypadku wypłaty wynagrodzenia chorobowego, nieprawidłowe – w przypadku wypłaty zasiłku chorobowego.
UZASADNIENIE W dniu 17.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania w związku z nadpłaconym wynagrodzeniem w przypadku wypłaty wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku chorobowego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenia na koniec danego miesiąca.
W przypadku choroby pracownika, która nastąpi w ostatnich dniach miesiąca, w sytuacji gdy pracownik przekaże Wnioskodawcy zwolnienie lekarskie dopiero w kolejnym miesiącu, Wnioskodawca wypłaca pracownikowi wynagrodzenia za dany miesiąc w pełnej wysokości. Od całości wypłaconego wynagrodzenia odprowadzana jest zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych. W przypadku, gdy pracownik dostarczy zwolnienie lekarskie po wypłacie wynagrodzenia, a jest to zwolnienie krótkotrwale, Wnioskodawca zgodnie z art. 87 Kodeksu pracy dokonuje potrącenia nadwyżki wypłaconego w danym miesiącu wynagrodzenia z wynagrodzenia za pracę lub wynagrodzenia chorobowego płatnego w kolejnym miesiącu.
W takim wypadku pomniejszana jest podstawa opodatkowania przychodów ze stosunku pracy w danym miesiącu i na rachunek urzędu skarbowego przekazywana jest zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych od tak zmniejszonej podstawy. Natomiast, jeśli nieobecność pracownika w pracy z powodu choroby na charakter długotrwały (powyżej 30 dni), na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie dokonuje potrącenia nadpłaconego wynagrodzenia do czasu powrotu pracownika do pracy.
Z uwagi na fakt, iż powoduje to czasami kilkumiesięczną zwłokę w rozliczeniu nadpłaconego wynagrodzenia i konieczność uzyskiwania zgody pracownika na potrącenie, Wnioskodawca chciałby zmienić tę praktykę i rozliczać nadwyżkę zapłaconego wynagrodzenia w następnym miesiącu po jej powstaniu (analogicznie do rozliczenia zwolnień krótkotrwałych). Z uwagi na fakt, iż w miesiącu tym (wobec przebywania pracownika na zwolnieniu przez cały miesiąc kalendarzowy) pracownik nie otrzyma wynagrodzenia za pracę, potrącenie następowałoby w zależności od sytuacji: z wynagrodzenia chorobowego lub zasiłku chorobowego.
W takim wypadku Wnioskodawca dokonywałby korekty listy płac za miesiąc, w którym pracownik był nieobecny (rozpoczęła się jego choroba), a w którym wobec braku dokumentu zwolnienia lekarskiego nadpłacono wynagrodzenie.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przypadku potrącenia z kwoty wynagrodzenia chorobowego albo zasiłku chorobowego pracownikowi będącemu na zwolnieniu lekarskim, kwoty nadwyżki wynagrodzenia zapłaconego pracownikowi w miesiącu poprzednim wskutek niedostarczenia przez niego płatnikowi, przed dniem wypłaty wynagrodzenia zwolnienia lekarskiego, Wnioskodawca może obniżyć podstawę opodatkowania przychodów w miesiącu dokonania potrącenia o kwotę potrącenia i przekazać niższą zaliczkę na podatek dochodowy w tym miesiącu, bez potrzeby korygowania rozliczenia z miesiąca poprzedniego?
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania potrącenia nadpłaconego wynagrodzenia z wynagrodzenia chorobowego wypłaconego w miesiącu kolejnym, Wnioskodawca powinien wprost dokonać obniżenia podstawy wymiaru opodatkowania przychodów ze stosunku pracy w miesiącu dokonania potrącenia. Zarówno bowiem nadpłacone wynagrodzenia za pracę jak i wynagrodzenie chorobowe stanowią przychody ze stosunku pracy, wskazane w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W przypadku natomiast, jeżeli potrącenia nadwyżki dokonano z zasiłku chorobowego, w związku z faktem, iż przychody z zasiłków chorobowych nie stanowią przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale przychody z innych źródeł wskazane w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo dokonania potrącenia nie ma możliwości wprost obniżenia podstawy opodatkowania przychodów ze stosunku pracy w miesiącu dokonania potrącenia.
W takim wypadku Wnioskodawca powinien wyliczyć zaliczkę biorąc za podstawę całość wypłaconego zasiłku chorobowego i uwzględniając korektę wysokości wypłaconego wynagrodzenia przyjmując potrąconą kwotę nadwyżki analogicznie jak zwrot nienależnie otrzymanego świadczenia. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie możliwości obniżenia podstawy opodatkowania w związku z nadpłaconym wynagrodzeniem w przypadku wypłaty wynagrodzenia uznaje się za prawidłowe oraz za nieprawidłowe - w przypadku wypłaty zasiłku chorobowego.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodu, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. lub pkt 2a.
Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia i poboru w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika.
Mając na uwadze nakreślony stan faktyczny, w tym miejscu należy stwierdzić, iż w oparciu o treść powołanego powyżej art. 31 ww. ustawy, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego obowiązany do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń, powinien wprost dokonać obniżenia podstawy wymiaru opodatkowania przychodów ze stosunku pracy w miesiącu dokonania potrącenia. Wnioskodawca nie mając w dniu wypłaty informacji o zwolnieniu lekarskim pracownika, prawidłowo dokonał wypłaty wynagrodzenia za cały miesiąc, a co za tym idzie od tak wyliczonego wynagrodzenia prawidłowo ustalił i pobrał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w przypadku, gdy pracownik dostarczy zwolnienie lekarskie po wypłacie wynagrodzenia, a jest to zwolnienie krótkotrwale, zgodnie z art. 87 Kodeksu pracy dokonuje potrącenia nadwyżki wypłaconego w danym miesiącu wynagrodzenia z wynagrodzenia za pracę lub wynagrodzenia chorobowego płatnego w kolejnym miesiącu. W takiej sytuacji pomniejszana jest podstawa opodatkowania przychodów ze stosunku pracy w danym miesiącu i na rachunek urzędu skarbowego przekazywana jest zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych od tak zmniejszonej podstawy.
Natomiast, jeśli nieobecność pracownika w pracy z powodu choroby na charakter długotrwały (powyżej 30 dni), Wnioskodawca nie dokonuje potrącenia nadpłaconego wynagrodzenia do czasu powrotu pracownika do pracy. Kilkakrotnie powoduje to kilkumiesięczną zwłokę w rozliczeniu nadpłaconego wynagrodzenia i konieczność uzyskiwania zgody pracownika na potrącenie, Wnioskodawca zamierza zmienić tę praktykę i rozliczać nadwyżkę zapłaconego wynagrodzenia w następnym miesiącu po jej powstaniu (analogicznie do rozliczenia zwolnień krótkotrwałych).
Z uwagi na fakt, iż w miesiącu tym (wobec przebywania pracownika na zwolnieniu przez cały miesiąc kalendarzowy) pracownik nie otrzyma wynagrodzenia za pracę, potrącenie następowałoby w zależności od sytuacji: z wynagrodzenia chorobowego lub zasiłku chorobowego. W takim wypadku Wnioskodawca dokonywałby korekty listy płac za miesiąc, w którym pracownik był nieobecny (rozpoczęła się jego choroba), a w którym wobec braku dokumentu zwolnienia lekarskiego nadpłacono wynagrodzenie.
W tym miejscu należy wyjaśnić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują rozliczenia różnicy wynagrodzenia, tym samym zasadne jest odwołanie się do treści art. 87 § 7 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), zgodnie z którym z wynagrodzenia za pracę odlicza się, w pełnej wysokości, kwoty wypłacone w poprzednim terminie płatności za okres nieobecności w pracy, za który pracownik nie zachowuje prawa do wynagrodzenia.
Pracodawca jest zatem uprawniony do odliczenia przed dokonaniem potrąceń kwot wypłaconych pracownikowi w poprzednim terminie płatności i kwoty te może potrącić tylko przy najbliższym terminie płatności wynagrodzenia. W tak zaistniałej sytuacji zdaniem tut. Organu nie mamy do czynienia z obowiązkiem dokonania przez Wnioskodawcę korekty zaliczki na podatek, a jedynie z rozliczeniem różnicy wynagrodzenia, która winna być dokonana w miesiącu kolejnym.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca może obniżyć podstawę opodatkowania przychodów w miesiącu dokonania potrącenia nadpłaconego wynagrodzenia z wynagrodzenia chorobowego wypłaconego w miesiącu kolejnym, bez potrzeby korygowania rozliczenia z miesiąca poprzedniego. Kwoty nadwyżki wypłacone pracownikowi wskutek nie dostarczenia płatnikowi zwolnienia lekarskiego płatnik ma obowiązek potrącić tylko przy najbliższym terminie płatności wynagrodzenia, tj. przy wypłacie wynagrodzenia chorobowego. Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
Natomiast Wnioskodawcy nie przysługuje prawo obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wypłaconego zasiłku chorobowego. W tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.