INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26.08.2008 r. (data wpływu 06.10.2008 r.) oraz piśmie z dnia 16.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) uzupełniające braki formalne na wezwanie Nr IPPB4/415-9/08-2/MO z dnia 10.12.2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 06.10.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest architektem i jako osoba wykonująca wolny zawód zawiera umowy o dzieło i przeniesienie autorskich praw majątkowych ze zlecającymi, wykonanie projektów architektonicznych.
Do przychodów z takich umów Wnioskodawca określa koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Wnioskodawca zamierza w zawieranych w przyszłości umowach zastrzegać, że w przypadku konieczności odbycia podróży związanej z wykonaniem dzieła architektonicznego, zlecający poniesie koszty takiej podróży, w szczególności przez udostępnienie swoich środków transportu i opłacenie ich eksploatacji lub zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów takiej podróży.
Pismem z dnia 10.12.2008 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnieniu wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego. Wnioskodawca pismem z dnia 16.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) doprecyzował stan faktyczny informacją, że zadania, które realizuje na podstawie umowy o dzieło są wykonywane w ramach działalności wykonywanej osobiście. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy poniesienie przez zIecającego wykonanie projektu architektonicznego kosztów podróży architekta (wykonawcy dzieła), związanych z wykonaniem tego dzieła, co do którego architekt korzysta z praw autorskich, pozbawia architekta prawa do określenia kosztów uzyskania przychodu z wykonania dzieła w oparciu o art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50% uzyskanego przychodu?
Zdaniem Wnioskodawcy poniesienie przez zlecającego dzieło kosztów podróży architekta, związanej z wykonaniem tego dzieła, nie pozbawia architekta prawa do określenia kosztów wykonania dzieła w oparciu o art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzenia przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu.
Jedynym kryterium wskazującym na prawo lub brak takiego prawa dla zastosowania tego przepisu jest charakter przychodu. Przychód twórcy z praw autorskich lub rozporządzenia tymi prawami daje prawo do określenia kosztów jego uzyskania w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Ustawa nie zawiera dodatkowych ograniczeń dla zastosowania ww. przepisu. Jednocześnie umowa pomiędzy zlecającym a twórcą, o wykonanie dzieła architektonicznego i przeniesienie praw autorskich do tego dzieła na zlecającego może zawierać dodatkowe warunki jej wykonania, co do wzajemnych zobowiązań stron umowy, w tym zobowiązanie zlecającego do poniesienia kosztów podróży twórcy, związanej z wykonaniem zleconego dzieła.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.
Natomiast w oparciu o art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in.: przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe, przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych; przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9. Kwestię kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, o których mowa w art. 13 regulują przepisy zawarte w art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
I tak na podstawie powyższego przepisu koszty uzyskania niektórych przychodów określa się między innymi: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód, z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Jednocześnie należy zauważyć, że koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% mogą być stosowane tylko wówczas, gdy przychody związane są z korzystaniem przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje praw autorskich, należy się odwołać do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. nr 90, poz. 631 ze zm.).
Stosownie do zapisów art. 1 ust. 1 ww. ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy przedmiotem prawa autorskiego są między innymi utwory architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.
Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż jak wyżej wykazano, o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca określa koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tytułu wykonania projektu architektonicznego. Ponadto w zawieranych umowach Wnioskodawca ma zamiar zastrzec, że zlecający będzie ponosił koszty podróży związane z wykonaniem dzieła lub dokona zwrotu poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów takiej podróży. W umowie o dzieło strony mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki. Zlecający dzieło, może w umowie zobowiązać się do zwrotu wykonawcy dzieła kosztów podróży odbytej w ramach zleconego dzieła.
Wypłaty pieniężne czy inne świadczenia otrzymane w ramach umowy o dzieło, w tym także zwrot kosztów podróży wykonawcy dzieła stanowi u niego przychód z działalności wykonywanej osobiście. Nie każdy jednak przychód uzyskany przez wykonawcę dzieła podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W katalogu świadczeń wyłączonych z opodatkowania przekazanych osobom wykonującym m.in. pracę na podstawie umowy o dzieło znajdują się diety i inne należności za czas podróży. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem.
Zwolnieniem tym objęto należności do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Zwolnienie to można zastosować, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez tę osobę oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów (art.
21 ust. 13 ww. ustawy) W związku z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób, Wnioskodawcy przysługują koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tytułu korzystania przez niego z praw autorskich. Reasumując należy stwierdzić, iż w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu korzystania z praw autorskich oraz z tytułu zwrotu kosztów podróży, 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane wyłącznie do wynagrodzenia. Do pozostałej należności z tytułu zwrotu kosztów podróży będą mieć zastosowanie 20% zryczałtowane koszty uzyskania przychodu.
Jeżeli należność z tytułu zwrotu kosztów podróży korzysta ze zwolnienia od podatku, to ustalenie w stosunku do tej należności kosztów uzyskania przychodów jest bezcelowe. Należy podkreślić, iż organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.
W razie wątpliwości, co do prawidłowości zakwalifikowania wykonanej pracy, jako korzystającej z praw autorskich lub pokrewnych, należy zwrócić się w celu rozstrzygnięcia tej kwestii do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniała treść art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Oznacza to, że wszystkie wnioski, które wpływają do organów od wymienionej daty podlegają opłacie w wysokości 40 zł.
Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 75 zł w dniu 02.10.2008 r. różnica w kwocie 35 zł zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno – prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783), na wskazany we wniosku adres do korespondencji. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.