INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.03.2010r.
(data wpływu 17.03.2010r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzeń za pośrednictwo – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 17 marca 2010r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.
Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych oraz miejsc postojowych w garażach (dalej „lokale”) na sprzedaż. Spółka zawiera z klientami umowy przedwstępne sprzedaży lokali, często zanim te lokale zostały jeszcze wybudowane lub w trakcie ich budowy. Zgodnie z takimi umowami, klienci wpłacają Spółce zadatki i zaliczki na poczet ceny sprzedaży. Z zasady, wpłata pełnej kwoty należności za lokal następuje przed zawarciem aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu na klienta. Ze specyfiki działalności deweloperskiej wynika, że wpłaty zaliczek mogą być rozłożone w długim czasie (tj. mogą następować w trakcie realizacji budowy).
W ramach tej działalności, w celu uzyskania wsparcia w dziedzinie marketingu, reklamy, sprzedaży lokali oraz administracji oraz koordynacji działań związanej z tymi obszarami, Spółka nawiązała współpracę z podmiotami zewnętrznymi (podmioty A i B). Umowa z A - obowiązki i czynności wykonywane przez A A jest spółką cywilną. Umowa z A została zawarta i obowiązuje od 1 lutego 2008 r. W okresie do 31 grudnia 2008 r. głównym zadaniem A było pośredniczenie w sprzedaży lokali.
Obowiązki pełnione przez A w okresie do 31 grudnia 2008 r. obejmowały: prezentację oferty lokali Spółki, udzielania na zewnątrz wyczerpujących informacji o inwestycji Spółki, prezentowanie klientom cennika oraz wzorcowych umów sprzedaży, przedstawianie Spółce pisemnych informacji o klientach i ich oczekiwaniach co do warunków nabycia lokali, uczestniczenie w negocjacjach z klientami, kompletowanie dokumentów niezbędnych do sporządzenia umów oraz podejmowania wszelkich czynności zmierzających do podpisania tych umów, prowadzenie lub współprowadzenie (wraz ze Spółka) biura sprzedaży (przyjmowanie wizyt klientów i potencjalnych klientów, obsługa posprzedażowa tych klientów).
W okresie pierwszych 3 miesięcy obowiązywania umowy (tj. w okresie od 1 lutego 2008 r. do 30 kwietnia 2008 r.): A dokonała przeglądu obowiązujących w Spółce procedur związanych ze sprzedażą lokali, sukcesywnie przejmowała od pracowników Biura Sprzedaży Spółki prowadzenie sprzedaży lokali i czynności z tym związanych. W okresie obowiązywania umowy, wprowadzano do niej szereg zmian. Stopniowemu rozszerzaniu ulegał też zakres usług świadczonych przez A. Od 1 sierpnia 2008 r., A dodatkowo wykonuje czynności polegające na doradztwie i opiniowaniu przedstawianych przez Spółkę propozycji reklamowych i marketingowych oraz prowadzi działania reklamowe z użyciem własnej firmy lub znaku towarowego.
Od 1 stycznia 2009 r., A i Spółka rozszerzyły w drodze aneksu zakres usług świadczonych przez A wskazując, że usługi te obejmują: a) z zakresu bezpośredniej obsługi klienta: udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom); spotkania, rozmowy i negocjacje z klientami w biurze sprzedaży; przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkań, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe; przygotowywanie zawiadomień o przyjęciu cesji; przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową); przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży; przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego; przygotowywanie dokumentów, po podpisaniu umowy przyrzeczenia sprzedaży, niezbędnych do podpisania przez kupujących umów kredytowych m.in. oświadczenia inwestora zastępczego, wniosków o zgodę na cesję wierzytelności; odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów; przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów kierowanych do Zarządu Spółki; przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski w imieniu Zarządu Spółki; przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji. b) w zakresie obsługi biura sprzedaży: analiza i korekta projektu poszczególnych realizowanych etapów inwestycji w zakresie m.in. układów przestrzennych lokali mieszkalnych; prowadzenie elektronicznej archiwizacji poszczególnych etapów, sprzedanych lokali, rezerwacji, aneksów, cesji; przygotowywanie, bieżąca aktualizacja i archiwizacja dokumentacji klientów inwestycji; przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisywanie aneksów; sporządzanie raportów dodatkowych (takich jak np. raport telefoniczny z Eventów, zestawienia sprzedanych lokali, komórek, miejsc parkingowych); przygotowywanie raportów pracy biura sprzedaży; prowadzenie bieżącej analizy rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy); nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp.; potwierdzanie dokumentów za zgodność z oryginałem; pobieranie aktualnych dokumentów wymaganych do bieżącej realizacji procesu sprzedaży i obsługi klienta np.: odpisy z ksiąg wieczystych, przygotowywanie procesu odbioru lokali mieszkalnych w zakresie przekazywanie informacji dotyczących sprzedanych lokali oraz aneksów i cesji; wysyłanie korespondencji do klientów (w konsultacji z działem księgowości): ponaglenia zapłaty, wypowiedzenia umowy itp.; konsultacje z działem marketingu Spółki w zakresie reklamy; nadzór nad realizacją materiałów reklamowych Spółki: banery, tablice reklamowe, reklama prasowa, teczki, foldery, torby, parasole itp.; przygotowywanie i nadzór nad obsługą imprez targowych, imprez firmowych lub sponsorowanych przez Spółkę; konsultacje z prawnikami w zakresie realizowanych umów sprzedaży; konsultacje z działem księgowości w zakresie bieżącej obsługi finansowej realizowanych umów sprzedaży; czynny udział przy konsultacjach i tworzeniu nowego wzoru Umowy przedwstępnej; aktualizacja tabel rezerwacyjnych na stronie internetowej inwestycji; współpraca z biurem realizacji inwestycji obmiary powykonawcze, pobieranie aktualnych dokumentów, przekazywanie wniosków klientów, pobieranie rzutów technicznych lokali; prowadzenie archiwizacji elektronicznej wszystkich umów zawieranych w formie aktów notarialnych; sporządzanie corocznej inwentaryzacji lokali pozostałych do sprzedaży w inwestycji. c) utrzymywanie bezpośredniego kontaktu z: Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych; przedstawicielami banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny; przedstawicielami banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów; kancelarie notarialne; tłumacze przysięgli; biuro architektoniczne - projektant osiedla administrator inwestycji; firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji; firma kurierska serwis drukarek, kserokopiarek, centrali telefonicznej itp.; administrator strony internetowej, specjalista od IT, podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją.
Z kolei, od 1 stycznia 2010 r., usługi świadczone przez A obejmują kompleksową usługę ciągłą polegającą na: pośredniczeniu jako agent przy sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych Spółki wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, miejsc postojowych w garażu podziemnym oraz udziałów w częściach wspólnych, po zakończeniu realizacji inwestycji — współdziałania ze Spółką przy zawieraniu umów przeniesienia własności tych nieruchomości, prowadzeniu czynności w zakresie doradztwa i opiniowania przedstawianych przez Spółkę propozycji reklamowych i marketingowych, mając na względzie skuteczność ich oddziaływania na sprzedaż lokali oraz działania reklamowe z użyciem własnej firmy lub znaku towarowego A. działaniach mających na celu rozpowszechnianie informacji o Spółce i jej inwestycjach, budowanie pozytywnego wizerunku Spółki oraz maksymalizację sprzedaży przez Spółkę lokali mieszkalnych i usługowych wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, miejsc postojowych w garażu podziemnym oraz udziałów w częściach wspólnych, w szczególności: a) z zakresu bezpośredniej obsługi klienta: udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom); spotkania, rozmowy i negocjacje z klientami w biurze sprzedaży; przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkali, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe; przygotowywanie zawiadomień o przyjęciu cesji; przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową); przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży; przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego; przygotowywanie dokumentów, po podpisaniu umowy przyrzeczenia sprzedaży, niezbędnych do podpisania przez kupujących umów kredytowych m.in. oświadczenia inwestora zastępczego, wniosków o zgodę na cesję wierzytelności; odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów; przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów kierowanych do Zarządu Spółki; przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski w imieniu Zarządu Spółki; przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji. b) w zakresie obsługi Biura Sprzedaży: analiza i korekta projektu poszczególnych realizowanych etapów inwestycji w zakresie m.in. układów przestrzennych lokali mieszkalnych; prowadzenie elektronicznej archiwizacji poszczególnych etapów, sprzedanych lokali, rezerwacji, aneksów, cesji; przygotowywanie, bieżąca aktualizacja i archiwizacja dokumentacji klientów inwestycji; przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisywanie aneksów; sporządzanie raportów dodatkowych (takich jak np. raport telefoniczny z eventów, zestawienia sprzedanych lokali. komórek, miejsc parkingowych); przygotowywanie raportów pracy biura sprzedaży; prowadzenie bieżącej analizy rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy); nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp.; potwierdzenie dokumentów za zgodność z oryginałem; pobieranie aktualnych dokumentów wymaganych do bieżącej realizacji procesu sprzedaży i obsługi klienta np.: odpisy z ksiąg wieczystych; przygotowywanie procesu odbioru lokali mieszkalnych w zakresie przekazywanie informacji dotyczących sprzedanych lokali oraz aneksów i cesji; wysyłanie korespondencji do klientów (w konsultacji z działem księgowości): ponaglenia zapłaty, wypowiedzenia umowy itp.; konsultacje z działem marketingu Spółki w zakresie reklamy; nadzór nad realizacją materiałów reklamowych Spółki; banery, tablice reklamowe, reklama prasowa, teczki, foldery, torby, parasole itp.; przygotowywanie i nadzór nad obsługą imprez targowych, imprez firmowych lub sponsorowanych przez Spółkę; konsultacje z prawnikami w zakresie realizowanych umów sprzedaży; konsultacje z działem księgowości w zakresie bieżącej obsługi finansowej realizowanych umów sprzedaży; czynny udział przy konsultacjach i tworzeniu nowego wzoru umowy przedwstępnej; aktualizacja tabel rezerwacyjnych na stronie internetowej inwestycji; współpraca z biurem realizacji inwestycji obmiary powykonawcze, pobieranie aktualnych dokumentów, przekazywanie wniosków klientów, pobieranie rzutów technicznych lokali; prowadzenie archiwizacji elektronicznej wszystkich umów zawieranych w formie aktów notarialnych; sporządzanie corocznej inwentaryzacji lokali pozostałych do sprzedaży w inwestycji. c) utrzymywanie bezpośredniego kontaktu z; Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych; przedstawiciele banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny; przedstawiciele banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów; kancelarie notarialne; tłumacze przysięgli; biuro architektoniczne - projektant osiedla; administrator inwestycji; - firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji; firma kurierska; serwis drukarek, kserokopiarek, centrali telefonicznej itp.; administrator strony internetowej, specjalista od IT podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją.
Wynagrodzenie przysługujące A Wynagrodzenie przysługujące A również na przestrzeni czasu obowiązywania umowy było kalkulowane według różniących się formuł. Początkowo, tj. od 1 lutego 2008 r. wynagrodzenie składało się ze; stałego miesięcznego wynagrodzenie (w stałej kwocie) oraz stałej prowizji w wysokości określonego procentu wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez A na konto Spółki (wypłacanej miesięcznie, sukcesywnie wraz z wpłatami uzyskiwanymi przez Spółkę) oraz dodatkowej prowizji od nadwyżki uzyskanej przez Spółkę ze sprzedaży lokali dokonanej z udziałem A ponad ceny lokali założone przez Spółkę (płatna kwartalnie).
Umowa nie wskazywała, które części wynagrodzenia odpowiadają poszczególnym czynnościom. Wskazywała jednak (do 31 grudnia 2009 r.), że czynności z zakresu reklamy oraz doradztwa i konsultacji W zakresie reklamy są objęte wynagrodzeniem stałym.
Od 1 stycznia 2010 r. natomiast, A otrzymuje za świadczenie kompleksowej usługi opisanej powyżej łączne miesięczne wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako: stała kwota określona w umowie, stała część wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez A w danym miesiącu, zmienna część wynagrodzenia, określaną jako procent nadwyżki cen uzyskanych ze sprzedaży lokali dokonanej z udziałem A ponad założone ceny podstawowe, jeśli w danym miesiącu taka część wynagrodzenia jest należna, Umowa z B – obowiązki i czynności wykonywane przez B B jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością Umowa z B obowiązuje od 1 stycznia 2009r.
Na podstawie tej umowy, B świadczy usługi reprezentowania Spółki w charakterze przedstawiciela handlowego, w tym podejmowania działań polegających na poszukiwaniu dla Spółki zainteresowanych zakupem stanowiących ofertę Zleceniodawcy lokali, w szczególności poprzez: wyszukiwanie potencjalnych klientów Spółki zainteresowanych zakupem lokali, przedstawianie Spółce w formie pisemnej informacji dotyczących potencjalnego klienta Spółki oraz sprecyzowanie jego oczekiwań co do warunków zakupu lokalu z inwestycji, pisemne zgłoszenie zakupu lokalu z inwestycji, przedstawianie potencjalnym klientom Spółki oferty kredytowej banków współpracujących ze Spółką negocjowanie możliwie najkorzystniejszych warunków przedwstępnej umowy sprzedaży lokali, opracowywanie na żądanie Spółki informacji i sprawozdań ze zrealizowanych czynności związanych ze sprzedażą lokali, podjętych działań marketingowych oraz dodatkowych czynności związanych z umową między B i Spółką prowadzenie zaakceptowanych przez Spółkę działań marketingowych oraz promocyjnych inwestycji stosunku do potencjalnych klientów, Od 1 stycznia 2010 r. w aneksie do umowy, B i Spółka rozszerzyły zakres usług dotychczas wykonywanych przez B i określiły, że B wykonuje kompleksową i ciągłą usługę polegającą na: 1) reprezentowaniu interesów Spółki w charakterze przedstawiciela handlowego, w tym podejmowania działań polegających na poszukiwaniu dla Spółki zainteresowanych zakupem stanowiących ofertę Spółki lokali, działania w tym zakresie obejmują: wyszukiwanie potencjalnych klientów Spółki zainteresowanych zakupem lokali, przedstawienie Spółce w formie pisemnej informacji dotyczących potencjalnego klienta Spółki oraz sprecyzowanie jego oczekiwań co do warunków zakupu lokalu, pisemne zgłoszenie zakupu lokalu, przedstawiania potencjalnym klientom Spółki oferty kredytowej banków współpracujących ze Spółką negocjowania możliwie najkorzystniejszych warunków przedwstępnej umowy sprzedaży lokali, udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom), przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkań, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe, przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową), przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży, przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego, odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów, 2) wykonywaniu innych czynności z zakresu marketingu, reklamy i administracji, obejmujących w szczególności: opracowanie na żądanie Spółki informacji i sprawozdań ze zrealizowanych czynności związanych ze sprzedażą lokali, podjętych działań marketingowych oraz dodatkowych czynności, prowadzenie zaakceptowanych przez Spółkę działań marketingowych oraz promocyjnych inwestycji, po zakończeniu realizacji inwestycji — współdziałania ze Spółką przy zawieraniu umów przeniesienia własności tych nieruchomości, prowadzenie akcji reklamowych (również z wykorzystaniem własnej firmy) oraz doradztwo na rzecz Spółki w zakresie akcji reklamowych prowadzonych przez Spółkę, przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisanych aneksów, prowadzenie bieżącej analizy lokalnego rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy), nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp., przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji, przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów oraz potencjalnych klientów kierowanych do Spółki, przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski klientów oraz potencjalnych klientów w imieniu Zarządu Spółki, utrzymywanie bezpośredniego kontaktu, w zakresie posiadanych pełnomocnictw, w związku z inwestycjami Spółki, z: Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych; przedstawiciele banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny; przedstawiciele banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów; kancelarie notarialne; tłumacze przysięgli; biuro architektoniczne - projektant osiedla; administrator inwestycji; firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji; podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją. elektroniczna archiwizacja umów zawieranych z klientami, kontakty z klientami po zawarciu przez nich umowy przedwstępnej.
Wynagrodzenie przysługujące B Wynagrodzenie przysługujące B na przestrzeni czasu obowiązywania umowy było kalkulowane według różniących się formuł. Początkowo, tj. od 1 stycznia 2009 r. wynagrodzenie składało się z prowizji stanowiącej określony procent od wpłat dokonanych przez klientów na konto Spółki tytułem zapłaty ceny lokali lub zaliczki zadatków na poczet ceny lokali (wypłacanej miesięcznie, sukcesywnie wraz z wpłatami uzyskiwanymi przez Spółkę).
Wynagrodzenie było naliczane wyłącznie od wpłat dotyczących lokali, które zostały sprzedane z udziałem B. Od 1 stycznia 2010 r. natomiast, B otrzymuje za świadczenie kompleksowej usługi opisanej powyżej łączne miesięczne wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako: stała kwota określona w umowie, stała część wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez B w danym miesiącu. W całym okresie obowiązywania umów z A i B, w razie, gdy klient wycofa się z umowy przedwstępnej i Spółka dokona zwrotu wpłaconych przez niego kwot, wynagrodzenie A oraz B jest korygowane przy pomocy faktur korygujących o część wynagrodzenia naliczoną na bazie wpłat tego klienta.
Umowa z B zakłada jednak, że w takim przypadku, kwota, o którą ulega zmniejszeniu wynagrodzenie B zostanie pomniejszona o połowę kary umownej zapłaconej Spółce przez klienta. W razie rozwiązania umowy ze Spółką, A albo B będzie nadal przysługiwało wynagrodzenie naliczane jako procent wpłat klientów wynikających z umów tych klientów ze Spółką podpisanych przy udziale A albo B, przed rozwiązaniem umowy między A albo B i Spółką. Zarówno A jak i B są samodzielnymi podmiotami gospodarczymi. Nie posiadają uprawnień do zawierania umów w imieniu Spółki.
Spółka posiada dowody potwierdzające, że działalność A i B prowadzi do osiągania przez Spółkę przychodów oraz do zabezpieczania źródła przychodów Spółki. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy koszty ponoszone (wypłacane) na rzecz A i B należy zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia? Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Przepisy podatkowe uzależniają moment, w którym podatnikowi przysługuje prawo rozliczenia kosztów uzyskania przychodów od tego, czy koszt jest bezpośrednio związany z przychodami podatnika, czy też nie należy do tej kategorii. Przepisy te nie definiują kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Definicja taka została jednak wypracowana przez praktykę organów podatkowych.
Zgodnie z dominującą wykładnią koszty bezpośrednio związane z przychodami podatnika to takie koszty, które można powiązać z konkretnymi przychodami tego podatnika, tzn.: koszty te zostały poniesione w celu uzyskania konkretnego przychodu, istnieje bezpośredni związek między konkretnym kosztem i konkretnym przychodem. Takie stanowisko wynika m.in. z pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 stycznia 2009 r. (IPPB3/423-1228/08-4/DG).
Dyrektor wskazał w nim, że Jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, uważa się wydatki ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami jakie osiąga podmiot gospodarczy w związku z charakterem prowadzonej działalności, np. wydatki na nabycie towarów, surowców przy działalności polegającej na sprzedaży tych towarów, tj. gdy można przypisać konkretnym kosztom konkretne przychody w danym okresie. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie„.
W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka ponosiła i ponosi koszty wynagrodzeń przysługujących podmiotom A i B, należnych z tytułu ich wsparcia dotyczącego sprzedaży lokali, marketingu, reklamy oraz czynności administracyjnych związanych z tymi obszarami. Zdaniem Spółki, kosztów wynagrodzeń A i B nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami. Świadczy o tym fakt, że oprócz negocjowania i zawierania umów przedwstępnych, A i B wykonują inne czynności.
Czynności polegające na poszukiwaniu klientów i reprezentowaniu Spółki mogą ale nie muszą skutkować powstaniem przychodów z umowy z klientem pozyskanym przez A lub B. Mogą one również odnosić w przyszłości korzystne skutki dla Spółki, tj. prowadzić do zawarcia przez Spółkę bezpośrednio lub przez innego pośrednika Spółki umowy sprzedaży lokalu w tej lub innej inwestycji, prowadzonej obecnie lub w przyszłości. Ponadto, ze specyfiki działalności Spółki wynika, że nawet w razie zawarcia umowy przedwstępnej, Spółka nie może mieć pewności co do tego, czy umowa przedwstępna doprowadzi do sprzedaży lokalu oraz kiedy to nastąpi.
Umowy przedwstępne nie są zwykle zawierane w formach aktu notarialnego, co pozwala klientom wycofać się z nich i uzyskać zwrot wpłaconych wcześniej zaliczek.
Dodatkowo, wynagrodzenie A oraz wynagrodzenie B zawierają część stałą która nie zależy bezpośrednio od rezultatów usług świadczonych przez A i B. Dodatkowo, mimo że część wynagrodzenia jest kalkulowana w oparciu o wpłaty dokonane przez klientów na rzecz Spółki, ta część wynagrodzenia jest związana z ogółem czynności wykonywanych przez A i B. Taki a nie inny sposób kalkulacji wynagrodzenia jest jedynie kwestią techniczną która nie powinna mieć wpływu na ocenę charakteru usług świadczonych przez A i B oraz, w konsekwencji, na moment zaliczenia wynagrodzenia A i B do kosztów uzyskania przychodów.
W podobnej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (pismo z dnia 13 października 2009 r., ILPB3/423-550/09-3/HS) stwierdził, że prowizję pośrednika należy uznać za koszt pośredni. Argumentował to faktem, że nie można w momencie wypłaty wynagrodzenia pośrednika określić dokładnej daty i kwoty przychodu, który jest związany z usługą pośrednictwa. Podobne stanowisko dotyczące prowizji pośrednika zostało zawarte w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (pismo z dnia 8 sierpnia 2008 r., IP-PB3-423-780/08-2/KR), w którym prowizję pośrednika uznano za koszt pośredni.
Z uwagi na fakt, że, jak wykazano, wynagrodzenie A i B stanowi koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki, moment potrącenia tych kosztów należy wyznaczyć zgodnie z art. 15 ust. 4d updop. Zgodnie z tym przepisem, takie koszty są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeśli jednak dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe wskazanie okresu, którego dotyczą, należy je rozliczać proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zdaniem Spółki druga część przepisu art. 15 ust. 4d updop nie znajdzie w analizowanym stanie faktycznym zastosowania. Wynika to z faktu, że wynagrodzenie A i B nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy.
Od 1 stycznia 2010 r. dotyczą one miesiąca, za który wynagrodzenie jest należne. Przed tą datą, nie można natomiast wskazać, że dotyczą one jakiegokolwiek okresu. W szczególności błędne byłoby wskazanie, że wynagrodzenie A lub B dotyczy okresu rozpoczynającego się podpisaniem umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu i kończącego się podpisaniem aktu notarialnego sprzedaży lokalu przez Spółkę. Po pierwsze, niemożliwe jest dokładne określenie daty zawarcia aktu notarialnego. Po drugie, jak wskazano powyżej, wiązanie wynagrodzenia A lub B z konkretną umową zawartą między klientem a Spółką byłoby błędne.
Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że koszty wynagrodzeń A i B należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.