INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku przedstawione we wniosku z dnia 22.07.2009 r. (data wpływu 27.07.2009 r.) oraz piśmie uzupełniającym z dnia 29.09.2009 r. (data nadania 29.09.2009 r., data wpływu 30.09.2009 r.) - na wezwanie Nr IPPB5/423-424/09-2/IŚ z dnia 22.09.2009 r. (data nadania 23.09.2009 r., data doręczenia 25.09.2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny, czy przy otrzymaniu spłat kredytu przewalutowanego z PLN na walutę obcą na podstawie aneksów do umów kredytowych powstaną przychody bądź koszty uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 27.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny, czy przewalutowanie kredytu z PLN na walutę obcą na podstawie aneksów do umów kredytowych skutkuje rozpoznaniem przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów oraz czy przy otrzymaniu spłat takiego kredytu powstaną przychody bądź koszty uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych.
Z uwagi na fakt, iż wyżej określony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy wezwał Bank pismem Nr IPPB5/423-424/09-2/IŚ z dnia 22.09.2009 r. o uzupełnienie tego wniosku w przedmiotowym zakresie. Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe. Zdarzenie przyszłe nr 1 Wnioskodawca - Bank (dalej jako: „Bank” albo „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności bankowej udziela osobom fizycznym oraz podmiotom gospodarczym kredytów hipotecznych, w tym kredytów denominowanych (kredytów indeksowanych do waluty obcej). Spółka pragnie podkreślić, iż kredyty denominowane są kredytami złotówkowymi.
Wynika to z faktu, iż zarówno uruchomienie (wypłata) kredytu, jak i jego spłata następuje w złotówkach. Indeks waluty obcej służy jedynie wyliczeniu wysokości poszczególnych rat, które są jednak spłacane przez klienta w złotówkach. Działalność bankowa nadzorowana jest przez Komisję Nadzoru Finansowego (dalej: KNF). Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (dalej: ustawa PB) reguluje zakres nadzoru sprawowanego przez KNF nad bankami. Art. 137 ust. 5 ustawy PB stanowi, iż KNF może wydawać rekomendacje dotyczące dobrych praktyk ostrożnego i stabilnego zarządzania bankami.
Na posiedzeniu w dniu 17 grudnia 2008 r. KNF podjęła uchwałę w sprawie przyjęcia Rekomendacji S (II) dotyczącej dobrych praktyk w zakresie ekspozycji kredytowych zabezpieczonych hipotecznie (dalej: Rekomendacja KNF). Zgodnie z pkt 5.2.4. Rekomendacji KNF: bank na wniosek klienta powinien dokonać zmiany sposobu spłaty kredytu indeksowanego do waluty w taki sposób, aby spłata następowała w walucie indeksacyjnej; zmiana sposobu spłaty powinna dotyczyć wszystkich rat od daty zmiany umowy (zawarcia aneksu do umowy); bank nie może ograniczać w umowie kredytu możliwości pozyskania przez klienta waluty przeznaczonej na spłatę kredytu do zakresu usług oferowanych przez bank.
We wstępie do Rekomendacji KNF wskazane zostało, iż umożliwienie klientom dokonywania spłat w walucie indeksacyjnej powinno zostać zaimplementowane przez banki w terminie nie późniejszym niż od dnia 1 lipca 2009 r. Jak zostało wskazane na wstępie, obecne brzmienie umów kredytów denominowanych zawartych przez Bank z klientami przewiduje dokonywanie spłat rat tylko i wyłącznie w złotówkach.
Niemniej z uwagi na zobowiązanie Banku do zastosowania się do Rekomendacji KNF, Bank - po konsultacjach z klientami, którzy wyrazili wolę posiadania możliwości spłaty kredytu denominowanego w walucie indeksacyjnej - rozważa przewalutowanie kredytów denominowanych na kredyty walutowe, przez co zrealizuje zalecenia wynikające z Rekomendacji KNF. W tym celu Bank, zgodnie z Rekomendacjami KNF, zawrze z klientami aneksy do umów kredytów denominowanych (dalej: aneksy).
Na podstawie aneksu dojdzie do zmiany waluty, w której wyrażone jest zobowiązanie klienta wobec Banku z tytułu udzielonego kredytu denominowanego, w taki sposób, iż zobowiązanie złotówkowe zostanie określone w walucie obcej (tożsamej z walutą indeksacyjną). Oznacza to, iż kwota kredytu zostanie ustalona w walucie obcej. Jednocześnie w aneksie wskazane zostanie, iż spłata (kredytu) następować będzie w walucie obcej. Zatem w wyniku zawarcia aneksów z klientami dojdzie do przewalutowania kredytów złotowych (kredytów denominowanych) na kredyty walutowe.
Zdarzenie przyszłe nr 2 Jak zostało wskazane powyżej, w związku z obowiązkiem Banku do zastosowania się do Rekomendacji KNF Bank zawrze z klientami aneksy do umów kredytowych, które spowodują przewalutowanie kredytu złotowego na kredyt walutowy. W konsekwencji Spółka od daty zawarcia aneksów uzyskiwać będzie od klientów spłaty rat z tytułu kredytu walutowego. Spłaty te dokonywane będą przez klientów w walucie obcej. Bank ustala różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b oraz art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U.2000 r. Nr 54, poz.654 ze zm.; dalej: ustawa pdop).
Oznacza to, iż stosuje tzw. podatkową metodę rozliczania różnic kursowych. Od dnia zawarcia aneksów do umów kredytowych Spółka uzyskiwała będzie spłaty rat w walucie obcej od kredytu walutowego. Zatem Bank odpowiednio, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz art. 15a ust 3 pkt 4 ustawy pdop, zobowiązany będzie do rozpoznawania różnic kursowych na spłacie rat jako przychody bądź koszty podatkowe. Powyższe oznacza - jak podaje Bank - iż zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 4 ustawy pdop, Bank rozpoznawał będzie przychód podatkowy, w przypadku gdy w dniu otrzymania spłaty kredytu (raty) od klienta jej wartość będzie wyższa od wartości kredytu walutowego (raty) ustalonej w aneksie do umowy kredytowej.
Jednocześnie w przypadku, gdy wartość ta będzie niższa Bank - stosownie do art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy pdop - rozpoznawał będzie koszt podatkowy. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Zdarzenie przyszłe nr 1: czy w związku z zawarciem aneksów do umów kredytowych, w rezultacie czego dojdzie do przewalutowania kredytu złotowego na kredyt walutowy, Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania kosztów lub przychodów podatkowych?
Zdarzenie przyszłe nr 2: czy po dacie zawarcia aneksów do umów kredytowych, w rezultacie czego dojdzie do przewalutowania kredytu złotowego na kredyt walutowy, Bank zobowiązany będzie do rozpoznawania przychodów bądź kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych, w taki sposób, iż: 2.1. w przypadku gdy, w dniu otrzymania spłaty kredytu (raty) od klienta jej wartość będzie wyższa od wartości kredytu walutowego (raty) ustalonej w aneksie do umowy kredytowej przeliczonej według kursu z dnia podpisania aneksu do umowy kredytowej oraz kursu faktycznie zastosowanego do spłaty kredytu, Bank rozpoznawał będzie przychód podatkowy; 2.2. w przypadku gdy, w dniu otrzymania spłaty kredytu (raty) od klienta jej wartość będzie niższa od wartości kredytu walutowego (raty) ustalonej w aneksie do umowy kredytowej przeliczonej według kursu z dnia podpisania aneksu do umowy kredytowej oraz kursu faktycznie zastosowanego do spłaty kredytu, Bank rozpoznawał będzie koszt podatkowy?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów w zakresie pytania 2, które odnosi się do zdarzenia przyszłego nr 2 przedstawionego przez Spółkę. Wniosek w zakresie pytania 1, odnoszącego się do zdarzenia przyszłego nr 1 przedstawionego przez Spółkę - został rozpatrzony odrębną interpretacją. Zdaniem Banku: Ad. 2. W zdarzeniu przyszłym po dacie zawarcia aneksów do umów kredytowych dojdzie do przewalutowania kredytu złotowego na kredyt walutowy. W ocenie Banku, oznacza to, iż od tego momentu kredytobiorcy dokonywać będą na rzecz kredytodawcy (Banku) spłaty kredytu walutowego.
W rezultacie Bank zobowiązany będzie do rozpoznawania przychodów bądź kosztów podatkowych tytułu różnic kursowych. Bank stosuje podatkową metodę rozliczania różnic kursowych dla celów podatkowych, zatem rozpoznaje przychody oraz koszty podatkowe zgodnie z zasadami opisanymi przez ustawodawcę w art. 15a ustawy pdop (powyżej już przytaczanym przez Bank w uzasadnieniu stanowiska w odniesieniu do zdarzenia przyszłego nr 1). W przywołanym artykule ustawy pdop ustawodawca wskazał m.in. sposób w jaki podatnicy są zobowiązani ustalać przychody oraz koszty podatkowe z tytułu kredytu walutowego.
Odpowiednio w art. 15a ust. 2 pkt 4 ustawy pop ustawodawca wskazał, iż różnice kursowe zwiększają przychody podatkowe, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej z dnia udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu walut z tych dni. Jednocześnie zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy pop, różnice kursowe zwiększają koszty podatkowe, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu walut z tych dni.
Mając na względzie powyższe, w opinii Banku, z uwagi na fakt, iż od dnia zawarcia aneksu zobowiązanie klienta wobec Banku zostanie ustalone w walucie obcej, jego spłata również będzie dokonywana w walucie obcej, Bank będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych dla celów podatkowych.
Oznacza to, iż po dacie zawarcia aneksów do umów kredytowych Bank zobowiązany będzie w związku z uzyskaniem spłaty od kredytobiorcy (klienta) do rozpoznawania przychodów bądź kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych, czyli: w przypadku gdy, w dniu otrzymania spłaty kredytu (raty) od klienta jej wartość będzie wyższa od wartości kredytu walutowego (raty) ustalonej w aneksie do umowy kredytowej przeliczonej według kursu z dnia podpisania aneksu do umowy kredytowej oraz kursu faktycznie zastosowanego do spłaty kredytu Bank rozpoznawał będzie przychód podatkowy; w przypadku gdy, w dniu otrzymania spłaty kredytu (raty) od klienta jej wartość będzie niższa od wartości kredytu walutowego (raty) ustalonej w aneksie do umowy kredytowej przeliczonej według kursu z dnia podpisania aneksu do umowy kredytowej oraz kursu faktycznie zastosowanego do spłaty kredytu Bank rozpoznawał będzie koszt podatkowy.
Z uwagi na przedstawioną argumentację, Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości wyżej zaprezentowanego stanowiska. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Banku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia nr 2 przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Banku. Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego nr 2 przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.