INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.11.2009 r. (data wpływu 09.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 09.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz związane z nim zdarzenie przyszłe. Podstawowa działalność C Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) polega na produkcji i sprzedaży słodyczy. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje szeregu transakcji towarowych ze swoimi zagranicznymi kontrahentami. Istotną część tego typu transakcji stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej jako „WDT”). Spółka, w ramach rozliczeń WDT, stosuje stawkę VAT 0% w przypadkach przewidzianych w artykule 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa o VAT”).
W przypadku braku fizycznego posiadania, w dniu złożenia deklaracji za dany okres, dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, a także w ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT Spółka wykazuje takie dostawy jako dostawy krajowe, opodatkowując je stawką przewidzianą dla danego towaru. Z chwilą otrzymania dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium Państwa Członkowskiego inne niż terytorium Polski, Spółka dokonuje odpowiedniej korekty rozliczeń takich dostaw na podstawie art. 42 ust. 12a i ust. 13 ustawy o VAT wykazując dostawy jako WDT ze stawką 0% podatku VAT.
Spółka rozważała zmianę dotychczasowej praktyki w tym zakresie, zamierzając stosować w ramach rozliczeń WDT stawkę VAT 0% w momencie złożenia deklaracji za dany okres, nie będąc co prawda w posiadaniu dokumentów dowodzących, iż dane towary, będące przedmiotem WDT, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium Państwa Członkowskiego innego niż terytorium Polski, jednakże posiadając wiedzę, iż doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określonej w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT (czyli towar został wywieziony z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju).
W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% już w momencie złożenia deklaracji VAT, w której WDT jest wykazana (powstaje obowiązek podatkowy), mimo, iż dokumenty potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem WDT na terytorium innych państw członkowskich Spółka otrzyma już po złożeniu deklaracji za dany okres rozliczeniowy? A zatem, czy Spółka może nie stosować mechanizmu o którym mowa w art. 42 ust. 12, 12a i 13 ustawy o VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, może on stosować stawkę 0% do wszystkich dostaw, które spełniają definicję WDT określoną w art. 13 ustawy o VAT w momencie powstania obowiązku podatkowego, niezależnie od terminu zebrania dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów w wykonaniu dostawy do innego państwa członkowskiego. W związku z powyższym Spółka nie jest obowiązana stosować przepisy art. 42 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 12, 12a i 13 ustawy o VAT, które nakazują stosować stawkę krajową, jeśli dokumenty potwierdzające dokonanie WDT nie są w posiadaniu Spółki w terminie (zakładają one jednocześnie możliwość korekty, w przypadku ich późniejszego otrzymania).
Zdaniem Spółki przepisy art. 42 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 12, 12a i 13 ustawy o VAT jako niezgodne z prawem wspólnotowym nie mogą być stosowane na niekorzyść podatnika. Uzasadnienie Przedstawione wyżej stanowisko Spółki jest konsekwencją sprzeczności mechanizmu stosowania stawki 0% dla WDT zamieszczonego w ustawie o VAT z przepisami prawa wspólnotowego oraz orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości („ETS”) i krajowych sądów administracyjnych.
Celem poniższego wywodu jest wskazanie przyczyn tej sprzeczności, jak również wykazanie, że jej skutkiem jest brak możliwości uzależnienia prawa Spółki do opodatkowania WDT stawką 0% od zebrania dokumentów potwierdzających WDT w określonym terminie.
Zgodnie z ustawą o VAT, przez WDT rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, pod warunkiem, że podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju albo osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wniosek Spółki dotyczy dostaw, które spełniają powyższe kryteria.
Co do zasady, WDT podlega opodatkowaniu według stawki 0% podatku. Art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT uzależnia jednak zastosowanie stawki 0% VAT dla WDT od tego, aby podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Dokumenty stanowiące dowody, o których mowa powyżej, zostały określone w art. 43 ust. 3 oraz art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT.
Literalna interpretacja wskazanych przepisów Ustawy o VAT sugeruje, że w przypadku braku dowodów określonych w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, podatnik nie ma możliwości opodatkowania dokonanej WDT stawką 0% VAT.
Sytuacji takiej nie można jednak zaakceptować przy uwzględnieniu stosownych regulacji Dyrektywy 2006/112/WE (która z dniem 1 stycznia 2007 r. zaczęła obowiązywać w miejsce uchylonej Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EEC z dnia 17 maja 1977 r. - ta ostatnia zwana dalej: „VI Dyrektywą”) Zgodnie z art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: „Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.” Dyrektywa nakłada na państwa członkowskie obowiązek zwolnienia WDT z VAT z prawem do odliczenia VAT naliczonego (w polskich przepisach takiemu zwolnieniu odpowiada stawka 0% podatku).
W ten sposób realizowany jest cel określony w przepisach Dyrektywy, tj. przeniesienie faktycznego opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych do państwa członkowskiego, w którym ma miejsce ich konsumpcja (przyjmuje się, że jest to państwo, w którym nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów). Konsekwentnie, państwa członkowskie nie mają prawa opodatkować wg. stawki krajowej WDT, jeśli faktycznie została dokonana. Obowiązek udowodnienia, że WDT została faktycznie dokonana ciąży na podatniku (tak m.in. ETS w sprawie C-184/05 Twoh International BV).
Nie zmienia to jednak faktu, że w przepisach wspólnotowych nie przewidziano swobody państw członkowskich w kształtowaniu terminu, w którym podatnik powinien posiadać dowody dokonania WDT, jak również nie upoważniono państw członkowskim do opodatkowania WDT stawką krajową w sytuacji, gdy dowody te nie zostały zgromadzone w terminie. 3. Prawo wspólnotowe przewiduje możliwość stosowania przez państwa członkowskie mechanizmów mających na celu zapobieżenie potencjalnym nadużyciom, jakie mogą wyniknąć w związku ze stosowaniem zwolnienia WDT z opodatkowania.
W tym kontekście, w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE: „Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 [czyli również zwolnienie z VAT dokonanych WDT przewidziane w art. 138 - dop. Spółki] stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć”.
Zdaniem Spółki, warunki stosowania zwolnień, jakie państwa członkowskie mogą wprowadzić na podstawie delegacji określonej w art. 131 Dyrektywy muszą być jednak zgodne m.in. z zasadami proporcjonalności i neutralności. Nie mogą też zaprzeczać podstawowym zasadom opodatkowania WDT jakim jest jej opodatkowanie wyłącznie w państwie nabywcy (konsumpcji) oraz nieopodatkowanie w państwie wysyłki. Warunek zawarty w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT narusza te zasady.
Przede wszystkim, przepisy krajowe obligujące podatnika do zastosowania stawki właściwej dla dostaw krajowych do transakcji, dla której zasadą jest stosowanie stawki 0%, wyłącznie z racji nieposiadania dokumentacji dowodowej w chwili składania deklaracji podatkowej stanowią środek niewspółmierny do celu przepisów wspólnotowych, a tym samym naruszają pierwszą ze wspomnianych wyżej zasad.
Zasada proporcjonalności zakłada, że podjęte środki prawne muszą być współmierne (konieczne i proporcjonalne do wagi zagadnienia), jeśli chodzi o cel, jaki prawodawca chce osiągnąć, tj. nie powinny wykraczać ponad to, co jest niezbędne dla osiągnięcia tych celów (por. orzeczenia ETS w sprawach C-147/98 Gabalfrisa; C-228/96 Aprile; C-177/99 Ampafrance; C-181/99 Sanofi). Środki podjęte w celu zwalczania unikania bądź uchylania się od opodatkowania muszą być odpowiednie do ewentualnych nadużyć. Warto podkreślić, że czynności powinny być opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech a nie z racji posiadania bądź nieposiadania danej dokumentacji w chwili składania deklaracji podatkowej.
W świetle przepisów wspólnotowych, termin, w którym podatnik powinien zgromadzić dowody dokonania WDT, jest kwestią techniczną i wtórną wobec samego faktu dokonania WDT. Często brak dowodów, o których mowa w art. 42 Ustawy o VAT, w chwili składania deklaracji za dany okres rozliczeniowy bierze się z opóźnień w przesłaniu stosownych dokumentów przez kontrahenta bądź przewoźnika, na co Spółka nie ma żadnego wpływu.
Dlatego, przepis nakazujący opodatkowanie WDT stawką przewidzianą dla transakcji krajowych, a w konsekwencji konieczność późniejszego korygowania rozliczeń z tytułu WDT, kreuje nadmierne wymogi formalne związane z koniecznością stosowania zwolnienia (stawka 0%), którymi obarczany jest podatnik faktycznie dokonujący WDT. Warunek określony w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT narusza także zasadę neutralności podatku VAT, w przypadku, gdy skutkuje koniecznością opodatkowania WDT wg. stawki krajowej ze względu na brak dokumentów potwierdzających WDT w chwili składania deklaracji podatkowej.
Jak wyżej wspomniano, zwolnienie z prawem do odliczenia przewidziane w art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE opiera się na założeniu, iż podatek VAT będący podatkiem konsumpcyjnym pobierany jest w państwie członkowskim konsumpcji towarów. Zwolnienie ma zapobiegać podwójnemu opodatkowaniu towarów - w państwie konsumpcji jak również w państwie pochodzenia towarów. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku nieposiadania dokumentów, o których mowa w art. 42 Ustawy o VAT w momencie składania deklaracji podatkowej.
Konsekwencją obowiązku zastosowania przez Spółkę stawki właściwej dla dostawy krajowej w sytuacji, w której obiektywnie doszło do WDT - a w konsekwencji po stronie nabywcy towaru wystąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - prowadzi do sytuacji, w której zarówno kontrahent zagraniczny Spółki, jak również sama Spółka zobowiązani będą opodatkować tę samą transakcję. Sytuacja, w której dochodzi do podwójnego opodatkowania tego samego przedmiotu opodatkowania jest zaś niezgodna z zasadą neutralności VAT (por. C-193/91 Gerhard Mohsche).
W wyroku C-409/04 Teleos, ETS wskazał: „Zatem każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, zgodnie z art. 28a ust. 1 lit. a) akapit pierwszy szóstej dyrektywy, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte, zgodnie z art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy tej dyrektywy (…).
Wynika z tego, że zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej odpowiadającej nabyciu wewnątrzwspólnotowemu pozwala na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszania zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT”.
W wyniku wprowadzenia warunku naruszającego zasady proporcjonalności i neutralności, skutkującego sprzecznym z celem Dyrektywy opodatkowaniem faktycznie dokonanych WDT ze względu na brak określonych dokumentów w wymaganym terminie (z ew. prawem do korekty po ich zgromadzeniu), zdaniem Spółki, polski ustawodawca wykroczył poza delegacje określoną w art. 131 Dyrektywy, który wymaga, aby warunki zastosowania zwolnienia zostały określone bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnienia.
Spółka pragnie podkreślić, iż nie kwestionuje wymogu posiadania dokumentacji potwierdzającej fakt dokonania WDT, jednakże jej zdaniem podatnik zobowiązany jest przedstawić taką dokumentację na żądanie właściwego organu podatkowego, zaś termin otrzymania tej dokumentacji nie jest istotny. 4. Przedstawione powyżej argumenty Spółki znajdują poparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku C-146/05 Albert Collee vs.
Finanzamt Limburg an der Lahn Trybunał orzekł: „Jeśli chodzi, po pierwsze, o kwestię, czy organy podatkowe mogą odmówić zwolnienia od podatku VAT dostawy wewnątrzwspólnotowej jedynie na tej podstawie, że dowód księgowy na dokonanie tej dostawy był spóźniony, należy stwierdzić, że przepis krajowy, który w istocie uzależnia prawo do zwolnienia od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nieuwzględniając wymogów merytorycznych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii czy zostały one spełnione, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku.” Cytowany powyżej wyrok został wydany w sprawie podatnika niemieckiego, w którego sprawie krajowe władze podatkowe wydały decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie podatku VAT powiększającą obrót podatnika podlegający opodatkowaniu o kwotę odpowiadającą dostawom wewnątrzwspólnotowym samochodów osobowych, których podatnik dokonał nie posiadając, w chwili składania deklaracji podatkowej, dowodów dokonania wywozu do innego państwa członkowskiego w postaci odpowiednich zapisów księgowych.
Niemieckie przepisy podatkowe w powyższym zakresie są odpowiednie do uregulowań polskich. Z tego względu tezy zawarte w orzeczeniu C-146/05 są jak najbardziej aktualne w przypadku sytuacji, o którą pyta Spółka. Trybunał stwierdził ponadto, iż jeżeli bezspornym jest zaistnienie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów to wymogiem zasady neutralności podatku VAT jest zwolnienie takiej transakcji od podatku VAT „nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne”.
Natomiast sam fakt zaistnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy, a co za tym idzie zwolnienie takiej transakcji od podatku VAT, ma miejsce po spełnieniu obiektywnych kryteriów definiujących tę czynność, a nie z powodu dochowania wymogom formalno-technicznym.
Na uwagę zasługuje także fragment opinii Rzecznika Generalnego sporządzonej w powyżej opisywanej sprawie (C-146/05) oraz wniosku, co do zadanego w sprawie pytania prejudycjalnego: „Jeśli można stwierdzić ponad wszelką wątpliwość, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce, to mimo iż wymagane zapisy księgowe nie zostały dokonane we właściwym czasie, należy zastosować zasadę zwolnienia od podatku dostaw wewnątrzwspólnotowych, określoną w szóstej dyrektywie i dokonać zwolnienia.” „Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku sprzeciwia się praktyce krajowych organów podatkowych, zgodnie z którą odmawia się zwolnienia od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej, która bezsprzecznie miała miejsce, jedynie na tej podstawie, iż podatnik nie dokonał wymaganego zapisu księgowego na bieżąco i bezpośrednio po osiągnięciu obrotów.” Powyższe orzeczenie jak również opinia i wniosek Rzecznika Generalnego podkreślają prymat zasad podatku VAT (takich jak zasada neutralności) nad regulacjami formalnotechnicznymi (takimi jak wymóg posiadania dokumentacji księgowej w określonym punkcie czasu) wprowadzonymi przez polskiego ustawodawcę niezgodnie z przepisami wspólnotowymi.
Podobnie, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2008 r., I FSK 612/07 wskazano: „W art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, przyjęto zasadę, że państwa członkowskie zwalniają od podatku (w Polsce stawka 0%) transakcje spełniające warunki wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Tymczasem regulacja pomieszczona w art. 42 u.p.t.u, przy określonych w niej warunkach, przyjmuje właściwie zasadę odwrotną - opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według stawki krajowej, a nie stawki 0%, na co wskazuje głównie unormowanie art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 12 u.p.tu.
Przewiduje ono zasadniczo miesięczny termin (dla podatników rozliczających się w cyklu miesięcznym) do uzyskania wszelkich dowodów wywozu towaru z Polski i dostarczenia go nabywcy w jego kraju, a jeżeli w tym czasie warunek ten nie jest spełniony - nakazuje opodatkować transakcję jak krajową z późniejszą możliwością korekty. Częstokroć jednak dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów tego rodzaju zachowanie miesięcznego terminu pozyskania wymaganych dowodów może być bardzo utrudnione, co czyni iluzorycznym zapewnienie zasady opodatkowania ich stawką 0% co według dyrektywy jako zasada powinno być zagwarantowane podatnikom.
(…) skoro przyjęta w art. 42 ust. 1, 12 i 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konstrukcja spełnienia warunków uprawniających do zastosowania przez podatnika stawki 0% z tytułu wewnątrzwspótnotowej dostawy towarów w okresie miesiąca czasu i pozbawienia go prawa do tej stawki, jeżeli dostawy tej nie wykaże w deklaracji za miesiąc dokonania wysyłki ze stawką krajową – godzi w zasadę neutralności podatkowej VAT i pozostaje w sprzeczności z art. 28c cześć A lit. a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, w sytuacji gdy niespornym jest, że podatnik dokonał wewnętrzwspólnotowej dostawy towarów i nie zachodzą okoliczności wskazujące na jakiekolwiek nadużycie podatkowe.” Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 8 maja 2008 r., sygn. I SA/Ke 114/08 wskazano: „Jednak z utrwalonego orzecznictwa wynika, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione na podstawie art. 22 ust. 8 VI dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych, nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tychże celów.
Przepisy te nie mogą być więc wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącą podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy wspólnotowe w tej dziedzinie (...).
W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne.” Na uwagę zasługuje także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 155/08, w którym wskazano: „Skład orzekający w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA z dnia 27 września 2007, sygn. akt SA/Wa 1210/07, iż stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej.
Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%”.
Spółka pragnie także podkreślić, iż w jej opinii, wprowadzenie w polskich przepisach, pomimo braku kompetencji w tym zakresie dla państw członkowskich, regulacji dotyczącej terminu, w którym podatnik powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie WDT oraz mechanizmu korekty złożonej deklaracji podatkowej w przypadku otrzymania dokumentów potwierdzających dokonanie WDT prowadzi do złamania fundamentalnej we wspólnotowym porządku prawnym zasady lojalności państw członkowskich wobec Wspólnoty (artykuł 10 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą).
Dodatkowo, Spółka pragnie zwrócić uwagę na orzeczenie ETS w sprawie C-103/88 Fratelli Constanzo v. Commune di Milano, gdzie wskazano że: „organy administracyjne w tym władze samorządowe są w taki sam sposób zobowiązane jak sąd krajowy do stosowania przepisów art. 29(5) dyrektywy Rady 71/305/EWG (i innych przepisów dyrektyw przyp.
Spółki) oraz do powstrzymania się od stosowania przepisów prawa krajowego, które są z nimi sprzeczne.” Podobnie w sprawie C-97/90 Hansgeorg Lennartz ETS wskazał, iż organ podatkowy jest zobowiązany do stosowania przepisów dyrektyw oraz do powstrzymania się od stosowania przepisów prawa krajowego, które są z nimi sprzeczne: „(…) na mocy trzeciego akapitu art. 189 Traktatu państwa członkowskie są zobowiązane przestrzegać wszystkich przepisów VI Dyrektywy.
W zakresie w jakim nie wprowadzono derogacji zgodnie z art. 27, nakładającego na państwa członkowskie obowiązek powiadomienia, władze skarbowe państwa członkowskiego nie mogą opierać się, na niekorzyść podatnika, na przepisie stanowiącym odstępstwo od systemu dyrektywy (...)”.
Reasumując, zdaniem Spółki - z racji niezgodności przepisów art. 42 ust. 1 pkt 2 oraz art. 42 ust. 12, 12a i ust. 13 Ustawy o VAT wynika, iż przepisy te nie mogą być stosowane na niekorzyść podatników, a co za tym idzie Spółka ma prawo zastosować stawkę 0% VAT do dokonanych dostaw wewnątrzwspólnotowych w przypadku, gdy z chwilą składania deklaracji podatkowej za dany okres nie posiada jeszcze dokumentów, o których mowa w art. 42 ustawy, potwierdzających fakt dokonania WDT. Jednocześnie Spółka przyznaje, że spoczywa na niej ciężar zgromadzenia takiej dokumentacji, aby możliwe było udowodnienie, iż dana transakcja stanowi WDT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz związanego z nim zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabyce towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
W myśl art. 13 ust. 1 przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z ust. 2 art. 13, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest: podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą; podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.
Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika m.in., iż Spółka dokonuje szeregu transakcji towarowych ze swoimi zagranicznymi kontrahentami. Istotną część tego typu transakcji stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Spółka, w ramach rozliczeń WDT, stosuje stawkę VAT 0% w przypadkach przewidzianych w artykule 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku braku fizycznego posiadania, w dniu złożenia deklaracji za dany okres, dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, a także w ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT Spółka wykazuje takie dostawy jako dostawy krajowe, opodatkowując je stawką przewidzianą dla danego towaru.
Z chwilą otrzymania dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium Państwa Członkowskiego inne niż terytorium Polski, Spółka dokonuje odpowiedniej korekty rozliczeń takich dostaw na podstawie art. 42 ust. 12a i ust. 13 ustawy o VAT wykazując dostawy jako WDT ze stawką 0% podatku VAT.
Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0% pod warunkiem, że: podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów; podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
Biorąc pod uwagę powyższy przepis, stwierdzić należy, że możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (zwanej dalej również „WDT”) istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także otrzymania przez dostawcę stosownej dokumentacji.
Stosownie do art. 42 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, czyli niezbędnymi dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy, opodatkowanej stawką 0% są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5. Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Dokumenty wskazane w art. 42 ust. 11 ustawy, pełnią funkcję uzupełniającą, w przypadku gdy dokumentacja podstawowa nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, a prawo podatnika do zastosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Natomiast podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.
Powyższy przepis wymienia w zasadzie, w sposób enumeratywny dowody, jakimi należy się posłużyć dla udokumentowania dostarczenia towarów, tzn. udowodnienia, że nastąpił wywóz towaru z jednego kraju członkowskiego i jego transport (przemieszczenie) do innego kraju członkowskiego. Wymienione dokumenty muszą łącznie potwierdzać dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, dlatego konieczne jest posiadanie przez Spółkę dokumentów wymienionych w tym przepisie.
Wskazać należy, że art. 42 ust. 11 ustawy, ma zastosowanie w okolicznościach, gdy dostawca towarów dysponuje dokumentami wymaganymi w art. 42 ust. 3 ustawy, lecz dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy. Wówczas można uznać za dowody dostawy towarów inne dokumenty, wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy. Przepis ten jednak nie zezwala na kompleksowe i całkowite zastąpienie dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy i dokumentowanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy.
Z treści ww. przepisu art. 42 ust. 11 ustawy wynika, iż wymienione tam dokumenty mają charakter subsydiarny i pełnią rolę dokumentów uzupełniających dane dostarczone przez dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy, świadczy o tym zwrot „w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5 nie potwierdzają jednoznacznie…”. Cytowane powyżej przepisy jednoznacznie stanowią, iż wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0% jeżeli spełnione są warunki, które wymienia art. 42 ust. 1 ustawy.
Jednak w myśl obowiązującego do dnia 31.12.2009 r. art. 42 ust. 12 cyt. ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za: okres kwartalny albo okres miesięczny, jeżeli ten miesięczny okres jest ostatnim w kwartale - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2; okres miesięczny, jeżeli ten miesięczny okres jest pierwszym lub drugim w kwartale - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres miesięczny, lecz za okres miesięczny, za który w terminie do złożenia deklaracji podatkowej za ten okres posiada dowody, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie później jednak niż za ostatni w kwartale okres miesięczny; w przypadku nieotrzymania tych dowodów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ostatni w kwartale okres miesięczny, dostawę tę wykazuje się za ten ostatni okres miesięczny ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju.
Zgodnie z obowiązującym do dnia 31.12.2009 r. art. 42 ust. 12a ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 12 pkt 1, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0 % w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1. Obowiązujący do dnia 31.12.2009 r. art. 42 ust. 13 stanowił, iż otrzymanie przez podatnika dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w terminie późniejszym niż termin do złożenia deklaracji podatkowej za ostatni w kwartale okres miesięczny, o którym mowa w ust. 12 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0 % za ten ostatni w kwartale okres miesięczny i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31.12.2009 r. art. 42 ust. 14, przepisy ust. 1-4 i 11-13 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3. Tutejszy Organ informuje, że z dniem 01.01.2010 r. powyższe przepisy uległy zmianie w myśl ustawy z dnia 23.10.2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 23.10.2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. nr 195, poz. 1504) od 01.01.2010 r. art. 42 ust. 12 otrzymał brzmienie: „Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za: okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2; okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2”.
Zmianie uległo również brzmienie art. 42 ust. 12a ustawy o VAT.
Zgodnie z obowiązującym od 01.01.2010 r. art. 42 ust. 12a ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0 % w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1. Art. 42 ust. 13 ustawy o VAT z dniem 01.01.2010 r. został uchylony, natomiast ust. 14 uzyskał brzmienie: „Przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3”.
Z wniosku Spółki wynika również, że Spółka rozważała zmianę dotychczasowej praktyki, zamierzając stosować w ramach rozliczeń WDT stawkę VAT 0% w momencie złożenia deklaracji za dany okres, nie będąc co prawda w posiadaniu dokumentów dowodzących, iż dane towary, będące przedmiotem WDT, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium Państwa Członkowskiego innego niż terytorium Polski, jednakże posiadając wiedzę, iż doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określonej w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT (czyli towar został wywieziony z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju).
Na podstawie cytowanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed, jak i po 01.01.2010 r., prawo do stosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest od posiadania przez dostawcę dokumentacji potwierdzającej, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Powyższe oznacza, że brak posiadania dokumentacji przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, w której wykazana jest WDT - powoduje konieczność opodatkowania tej dostawy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju.
Ustawodawca przewidział ponadto możliwość opodatkowania WDT stawką 0% i dokonania korekty deklaracji po otrzymaniu wymaganych dokumentów, o których mowa powyżej. Spółka zatem nie może stosować 0% stawki VAT w momencie składania deklaracji VAT, w której wykazana jest WDT, jeśli dokumenty potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem WDT na terytorium innych państw członkowskich Spółka otrzyma dopiero po złożeniu deklaracji.
Posiłkując się cytowanymi powyżej przepisami należy zatem stwierdzić, iż w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie mechanizm regulowany przepisami odpowiednio: art. 42 ust. 12 pkt 1 i 2, ust. 12a, ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed 01.01.2010 r. – w stanie prawnym sprzed 01.01.2010 r. oraz art. 42 ust. 12 pkt 1 i 2, ust. 12a i ust. 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po 01.01.2010 r. – w stanie prawnym po 01.01.2010 r. Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Tutejszy Organ podatkowy nie podziela również stanowiska Spółki, zgodnie z którym ograniczenia zawarte w polskiej ustawie o VAT w zakresie stosowania 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów naruszają przepisy prawa wspólnotowego. W szczególności art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi, iż zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 (czyli również zwolnienie z VAT dokonanych WDT) stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.
W tym kontekście, warunki stosowania stawki 0% VAT w przypadku dokonywania WDT określone są w polskiej ustawie o podatku VAT, w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2. Należy zwrócić uwagę, że przepisy prawa podatkowego obowiązujące na terenie Unii Europejskiej stosowane są w krajach członkowskich przez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Stosownie do tego, warunki stosowania stawki 0% przy WDT określone w przepisie art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy stanowią zaimplementowaną dyspozycję art. 131 Dyrektywy.
Obowiązująca od 01.05.2004r. ustawa o podatku od towarów i usług, która zastąpiła poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 08.01.1993 r. jest wyrazem dostosowania prawa krajowego do obowiązującego w Unii Europejskiej jednolitego systemu podatku VAT. Należy jednak zauważyć, że o ile polski ustawodawca ma obowiązek implementacji zawartych w dyrektywach postanowień wiążących państwo członkowskie, co do zamierzonego celu, to Wspólnota zostawia władzom krajowym swobodę co do form i metod jakimi skutek ma być osiągnięty.
Zatem wynikająca z polskiej ustawy o VAT konieczność posiadania przez dokonującego WDT odpowiedniej dokumentacji umożliwiającej zastosowanie stawki 0% dla tej dostawy nie narusza przepisów ww. Dyrektywy. Należy również stwierdzić, iż zasada neutralności podatkowanej nie wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne. Interpretacja przepisów prawa podatkowego jest dążeniem Organu w kierunku wskazania podatnikom wymogów prawa tzn. uregulowań formalnych gwarantujących preferencje podatkowe.
Wszelkie zaś okoliczności faktyczne mające wpływ na te preferencje winny być udokumentowane (choćby dowodami uzupełniającymi), nie mogą zaś być dorozumiałe. Podatek od towarów i usług sam w sobie jest podatkiem sformalizowanym, a tym bardziej jego zasada jednokrotnego opodatkowania transakcji transgranicznych, wymaga spełnienia warunków formalnych - potwierdzających w sposób jednoznaczny fakt, iż towar będący przedmiotem wewnątrzwspótnotowej dostawy towarów dokonywanej przez Spółkę jest wywożony z terytorium Polski i w dalszym etapie dostarczany na terytorium innego państwa członkowskiego.
W zakresie zaprezentowanego przez Spółkę orzecznictwa Organ podatkowy wyjaśnia, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem orzeczenia sądowe są wydawane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.
Stosownie zaś do art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Są to akty prawne wiążące wszystkich, zarówno organy państwowe, jak też obywateli, ale również osoby i podmioty prawne znajdujące się pod jurysdykcją Rzeczypospolitej i obowiązują na całym terytorium kraju.
Dlatego też, wyroki sądowe, nawet jeżeli zapadły w podobnych do przedstawionego we wniosku stanach faktycznych, nie mogą być uznane za źródło powszechnie obowiązującego prawa, na podstawie których organ winien wydać interpretację, gdyż nie są dla tut. Organu wyznacznikiem i podstawą do wydania analogicznych rozstrzygnięć. Organy podatkowe działają na podstawie obowiązujących przepisów prawa i nie są uprawnione do dokonywania oceny orzeczeń sądów administracyjnych. Należy podkreślić, że organ każdą sprawę zobowiązany jest traktować indywidualnie, każdy zaś wyrok zapada w indywidualnych okolicznościach, i tym samym nie może stanowić wytycznych do załatwienia przedmiotowej sprawy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.