INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15.11.2011 r. (data wpływu 23.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 23.11. 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Aktem notarialnym z dnia 29.12.1995r Pan Eugeniusz C. nabył prawo użytkowania wieczystego działki oznaczonej w ewidencji gruntów Nr 1/2 o pow. 8334m2 oraz o własności budynków posadowionych na przedmiotowym gruncie. W/w użytkownik wieczysty wystąpił do Urzędu Miejskiego z wnioskiem o nabycie prawa własności w stosunku do powyższej nieruchomości.
Zgodnie art. 32 ust. 1 i 1a z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r. r. 102, poz. 651 z późn. zm.) nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu za zgodą Wojewody. Zgodnie z art. 67 ust. 1 cyt. ustawy cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Ponadto na podstawie art. 69 w/w ustawy na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży. W związku z powyższym, tut.
Urząd zlecił w trybie przepisów ustawy Prawo Zamówień Publicznych rzeczoznawcy majątkowemu określenie wartości nieruchomości sprzedawanej na rzecz użytkownika wieczystego. Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 07.03.2011 r. rzeczoznawca majątkowy oszacował: wartość rynkową nieruchomości jako przedmiotu prawa własności w wysokości – 761. 408zł wartość rynkową nieruchomości jako przedmiotu prawa użytkowania wieczystego w wysokości 460.271 zł.
Zgodnie z uzyskaną przez Urząd Miejski interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie znak: IPPP3/443-73/09-2/MM z dnia 26.02.2009r. opodatkowana podatkiem VAT jest różnica pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości, a wartością prawa użytkowania wieczystego. W związku z powyższym tut. Urząd ustalił cenę sprzedaży prawa własności powyższej nieruchomości w wysokości 370.398,51zł brutto, w tym 23% podatku VAT.
Jednak użytkownik wieczysty odmówił opodatkowaniem podatkiem VAT w/w czynności w związku interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak: IPPP1/443-486/11-2/ISz z dnia 06.06.2011r., bowiem dostawą towaru w rozumieniu przepisów cyt. ustawy, było ustanowienie użytkowania wieczystego. Zgodnie z w/w interpretacją z chwilą ustalenia prawa użytkowania wieczystego użytkownik wieczysty otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością jak gdyby był jej właścicielem. Ponadto sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. tj. z 2011r Nr 177, poz. 1054). W związku z powyższym zadano następujące pytanie : Czy zbycie prawa własności gruntu oddanego w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług Dz. U. tj. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) ?
Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą nabycia użytkowania wieczystego użytkownik nie posiada nieograniczonego zakresu praw w związku z dysponowaniem daną nieruchomością Jest on zobowiązany m.in. do: uiszczania na rzecz właściciela opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, nie można bez zgody właściciela zmienić celu, na który nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste, dokonanie przez użytkownika wieczystego podziału nieruchomości lub przeniesienie jej do nowej księgi wieczystej wymaga zgody właściciela. Powyższe obowiązki wynikają z ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz przepisów Kodeksu cywilnego.
Podnieść należy, że gdyby ustawodawca uznał, że nabycie przez użytkownika wieczystego prawa własności jest tylko zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, nie nałożono by na użytkownika wieczystego obowiązku zapłaty opłaty z tytułu nabycia prawa własności. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy nabycie własności przez użytkownika wieczystego w trybie przepisów ustawy dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.
W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.
Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.
Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób.
W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.
Zatem, z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z póź. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Ze złożonego wniosku wynika, że w 1995 r. Pan Eugeniusz C. nabył prawo użytkowania wieczystego działki o pow. 8334 m2 oraz prawo własności budynków posadowionych na przedmiotowym gruncie.
Ww. użytkownik wieczysty wystąpił do Urzędu Miejskiego z wnioskiem o nabycie prawa własności w stosunku do powyższej nieruchomości. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, jak i przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy podatku od towarów i usług było objęcie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości gruntowych przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami, jak gdyby był ich właścicielem. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości. Planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zbycie prawa własności gruntu na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.
Reasumując, zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej, będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy. Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji znak : IPPP3/443-73/09-2/MM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.
Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zgodnie z art. 14e § 2 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.