INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06 listopada 2008r. (data wpływu 12 listopada 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad obrotu opakowaniami zwrotnymi - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 12 listopada 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad obrotu opakowaniami zwrotnymi. W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Spółka z o.o. (dalej Spółka) sprzedaje do dystrybutorów i sieci handlowych piwo w opakowaniach zwrotnych, takich jak: butelki, kegi, skrzynki. Opakowania są własnością Spółki i znajdują się w ewidencji środków trwałych, ich własność nie przechodzi na nabywcę towaru i w stanie faktycznym przedstawionym poniżej, opakowania nie będą przechodzić na własność klienta.
Opakowania są oznakowane i możliwa jest identyfikacja ich właściciela. Spółka pobiera kaucję za opakowania zwrotne. Po upływie terminu zwrotu Spółka nalicza podatek VAT wynikający z niezwrócenia opakowań w terminie. Opakowania Spółki są, przedmiotem obrotu na innych szczeblach. Dystrybutorzy sprzedają towar w opakowaniu zwrotnym detaliście, detalista sprzedaje towar w opakowaniu zwrotnym konsumentowi a także zwraca opakowania dystrybutorowi a dystrybutor zwraca opakowania Spółce. Spółka sprzedaje również swoje produkty w opakowaniach zwrotnych do sieci handlowych, które są następnie zwracane Spółce. Niektórzy dystrybutorzy oraz sieci oddają większą ilość opakowań niż pobrali od Spółki.
Konsumenci zainteresowani są zwrotem butelek i wybierają najbardziej dogodne dla nich miejsce a są to np. automaty do zwrotu tych opakowań umieszczone w supermarketach. Spółka jest zainteresowana odzyskaniem należących do niej opakowań krążących na rynku, dlatego też nie jest w jej interesie ograniczenie zwrotu opakowań przez konkretnego dystrybutora lub sieć tylko do ilości przez niego pobranej. W związku z powyższym pozostali nabywcy zwracają mniej opakowań niż pobrali. Część opakowań ulega zniszczeniu w trakcie obrotu w rynku. Spółka prowadzi szczegółową ewidencję obrotu opakowaniami dla każdego klienta, specyfikując ich wartość i ilość w podziale na rodzaje.
Spółka planuje zmienić zasady obrotu opakowaniami dla części swoich klientów Spółka zamierza określić termin zwrotu opakowań tożsamy z dniem ich wydania. Wydanie opakowań będzie dokumentowane fakturą VAT wystawianą nie później niż w ciągu 7 dni od dnia sprzedaży piwa w opakowaniu zwrotnym. W chwili zwrotu przez nabywcę opakowań Spółka będzie wystawiać faktury korygujące do faktur wystawionych wcześniej z tytułu nie zwrócenia opakowań w terminie. Korekta odbywać się będzie przy zastosowaniu metody FIFO (pierwsze weszło pierwsze wyszło).
W sytuacji naddania opakowań zwrotnych przez nabywcę towarów Spółka zamierza występować do nabywcy o wystawienie faktury VAT, dokumentującej zwrócenie opakowań ponad saldo jakie zostało zafakturowane dla tego odbiorcy. Podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Dystrybutora (siec), spółka rozliczy w deklaracji VAT. Przykład Dnia 10 kwietnia 2009 roku spółka sprzeda dystrybutorowi 500 butelek piwa w opakowaniu zwrotnym. W dniu wydania towaru, Spółka wystawi fakturę VAT nr 1 dokumentującą wydanie opakowań. Wartość netto: 145,00 PLN [500 (sztuk butelek) x 0,29 PLN (cena kaucyjna netto)] VAT: 31,90 PLN W dniu 10 maja 2009 roku dystrybutor zwróci Spółce 300 sztuk butelek.
Spółka wystawi fakturę korygującą do faktury nr 1 dokumentującej wydanie opakowań. Wartość netto - 87,00 PLN [300 (sztuk butelek) x 0,29 PLN (cena kaucyjna netto)] VAT - 19,14 PLN W dniu 30 maja 2009 roku dystrybutor odda 250 sztuk butelek. Spółka wystawi kolejną fakturę korygującą do faktury nr 1 dokumentującej wydanie opakowań. Poprzez wystawienie korekty zostanie rozliczone 200 sztuk butelek. Wartość netto: - 58,00 PLN [200 (sztuk butelek) x 0,29 PLN (cena kaucyjna netto)] VAT - 12,76 PLN Ponieważ dystrybutor zwrócił o 50 sztuk więcej butelek niż pobrał, to wystawi on fakturę VAT, dokumentująca przekazanie butelek do Spółki.
Wartość netto 14,50 PLN [50 (sztuk butelek) x 0,29 PLN (cena kaucyjna netto)] VAT 3,19 PLN Spółka rozliczy w deklaracji podatek naliczony wynikający z tej faktury. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy Spółka w dniu sprzedaży piwa w opakowaniu zwrotnym powinna opodatkować czynność niezwrócenia opakowań w terminie w sytuacji gdy termin zwrotu jest określony na dzień wydania opakowań? Czy w przypadku zwrotu opakowań po dniu ich wydania (terminie zwrotu), Spółka powinna wystawić fakturę korygującą dokumentującą zwrot opakowań?
Czy w sytuacji, gdy dystrybutor lub supermarket zwróci więcej opakowań niż pobrał i wystawi fakturę dokumentującą przekazanie opakowań Spółce, Spółka ma sprawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez dystrybutora lub sieć? Zdaniem wnioskodawcy planowane nowe zasady obrotu opakowaniami zwrotnymi są zgodne z obowiązującymi przepisami o VAT. Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku ustalenia terminu zwrotu opakowań na dzień wydania piwa w opakowaniu zwrotnym, następuje czynność określona w § 19 rozporządzenia o VAT, czyli niezwrócenie opakowań w terminie.
Natomiast w sytuacji zwrotu opakowania następuje możliwość korekty VAT na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. W sytuacji zwrotu opakowań przez kontrahenta w większej ilości niż przez niego została pobrana następuje czynność zrównana z dostawą towarów. W związku z powyższym Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1a. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Sprzedaż piwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z powyższym VAT naliczony wynikający z faktur wystawionych przez dystrybutora (sieć) dokumentujących zwrot z rynku opakowań ponad wydaną klientowi ilość, podlega odliczeniu przez Spółkę, ponieważ czynność ta związana jest ze sprzedażą piwa. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), zwanej dalej ustawą „opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez świadczenie usług natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.
Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a ustawy „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług”.
Zgodnie z § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), obowiązującego od dnia 01 grudnia 2008r.
( i stanowiącego odpowiednik wcześniej obowiązującego § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług), jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż.
W przypadku niezwrócenia opakowań zwrotnych przez nabywcę, sprzedawca jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą kwotę należności z tytułu niezwróconych opakowań. Zgodnie z § 16 ust. 2 obecnie obowiązującego rozporządzenia, fakturę tę należy wystawić nie później niż 7 dnia od dnia, w którym opakowania, zgodnie z umową, winny być zwrócone. Jeżeli natomiast w umowie nie określono terminu zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60 dnia od dnia wydania opakowań zwrotnych. Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wydanie opakowań, które nie zostały następnie zwrócone w przewidzianym terminie.
Fakturę wystawia się za należności z tytułu niezwrócenia przez odbiorcę opakowań. Opakowania te podlegają wówczas opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. tak jak dostawa innych towarów, a ich wydanie udokumentowane jest fakturą VAT. Wartość wydanych opakowań stanowi obrót zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w myśl którego obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
Jeżeli po objęciu opodatkowaniem (wystawieniu faktury) opakowań zwrotnych niezwróconych przez odbiorcę w terminie, czyli uznanych za sprzedane temu odbiorcy, opakowania te powrócą jednak – po terminie ich zwrotu – do sprzedawcy, to sprzedawca wystawia fakturę korygującą do faktury dokumentującej ich sprzedaż.
Zastosowanie ma wówczas przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.
Z przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych wynika, iż Wnioskodawca chce zawrzeć z częścią swoich odbiorców piwa umowy, w których odbiorcy zobowiążą się do zwrotu opakowań w tym samym dniu, w którym opakowania zostaną im wydane. Jeżeli w dniu sprzedaży piwa w opakowaniach zwrotnych, opakowania te nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy, to Wnioskodawca nie później niż w ciągu 7 dni od dnia sprzedaży piwa w opakowaniu zwrotnym, wystawi fakturę dokumentującą kwotę należności za niezwrócone opakowania, w treści której, pod pozycją nazwa towaru zostaną wyszczególnione wydane i niezwrócone opakowania a do wartości opakowań zostanie doliczony podatek od towarów i usług.
Faktura będzie traktowana jak faktura dokumentująca dostawę wydanych i niezwróconych opakowań. Zasady obrotu opakowaniami zwrotnymi, które Wnioskodawca zamierza wprowadzić zgodne są z regulacją zawartą w § 16 obowiązującego od dnia 01.12.2008r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. W świetle tej regulacji nie ma żadnych ograniczeń odnośnie terminów zwrotu opakowań, wprowadzanych do umów zawieranych z odbiorcami. W przypadku, gdy opakowania nie zostaną zwrócone przez nabywców, należy uznać, iż nastąpiła dostawa tychże opakowań zwrotnych, przez którą zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Kwota należna z tytułu dostawy towaru (opakowania), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. W związku z tym, niezwrócenie opakowań w terminie określonym umową, nałoży na Wnioskodawcę obowiązek wystawienia faktury VAT, dokumentującej kwotę należności z tytułu niezwróconych opakowań, w terminie 7 dni od dnia, w którym umowa przewidywała ich zwrot. W przypadku późniejszego (po terminie określonym umową) zwrotu opakowań przez nabywcę, przepisy podatkowe umożliwiają wystawienie faktury korygującej według ogólnych zasad dotyczących zwrotu towaru.
Natomiast w przypadku, gdy dystrybutor lub supermarket będzie chciał zwrócić więcej opakowań niż została mu sprzedana to będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż opakowań Spółce, a Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez dystrybutora lub sieć na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a ustawy o podatku od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego w dniu wydania interpretacji . Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock