INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 07 maja 2013r. (data wpływu 09 maja 2013r.) uzupełnione pismem z dnia 27 czerwca 2013r.
(data wpływu 27 czerwca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości– jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 09 maja 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zamiany nieruchomości. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
W związku z dokonanymi uzgodnieniami w kwestii planowanej zamiany nieruchomości pomiędzy Skarbem Państwa a Gminą P., Gmina P. zwraca się z wnioskiem o dokonanie jednoznacznej interpretacji przepisów prawa dotyczących obowiązku zapłaty podatku VAT bądź zwolnienia od podatku. Za zgodą Wojewody Skarb Państwa i Gmina zamierzają w najbliższym czasie dokonać zamiany: części zabudowanej nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa, położonej w Z., stanowiącej zgodnie z ewidencją gruntów i budynków działki ewidencyjne o nr … o łącznej powierzchni 1369m.kw.
Na działkach … usytuowany jest budynek wolnostojący - dawna Komenda Policji-, użyczony Gminie z przeznaczeniem na działalność Centrum Kultury, zabudowaną nieruchomość będącą własnością Gminy P., położoną Z., stanowiącej zgodnie z ewidencją gruntów i budynków działkę nr ew. … o powierzchni 1 383m.kw. Działka ta została zabudowana (decyzja z dn. 29.02.2008r. pozwolenia na użytkowanie) dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem Rewiru Dzielnicowych, przy czym inwestorem zadania związanego z budową tego budynku była K..
Wielkość kosztu inwestycji została określona na podstawie kosztorysów powykonawczych na kwotę …. Kwoty podatku- zgodnie z informacją uzyskaną od K.- VAT zostały zapłacone w związku z realizacją zadania, którego dotyczy opisane rozliczenie i są niepodlegającymi rozliczeniu z Urzędem Skarbowym kosztem K. Zgodnie z art. 43 ustawy „Podatek od towarów i usług” ust. 1 pkt 10.,, Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Wobec faktu, iż ustawodawca nie wprowadził przepisów przejściowych odnośnie zwolnień podatkowych związanych z dostawami budynków, budowli (ich części), dlatego też dostawa tych towarów następująca po dniu 31 grudnia 2008r. powinna być oceniana na zasadach wprowadzonych z dniem 01.01.2009r. Nie ma tu znaczenia, kiedy budynek, budowla zostały nabyte (czy też wybudowane). W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, wnioskodawca wskazał, iż budynek zlokalizowany na działce ozn. nr Ew. … w Z. stanowiącym własność Gminy P., nie był przedmiotem umowy najmu, dzierżawy czy nawet użyczenia.
Jest użytkowany przez Rewir Dzielnicowych bez umowy z Gminą P. Gmina P. nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie ww. budynku. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy ww. transakcja objęta będzie zwolnieniem z podatku VAT? Gmina P. stoi na stanowisku, iż jeśli przyjąć cywilistyczne założenie, zgodne z komentarzem A. Bartosiewicza do art. 2 ww. ustawy, iż pierwszym zasiedleniem jest oddanie budynku (budowli) do użytkowania, sfinalizowanie zamiany nieruchomości zabudowanej budynkiem usytuowanym w Z., ponad pięć lat po dacie oddania budynku do użytkowania nie pociągnie za sobą ciążącego na Gminie P. obowiązku zapłaty podatku VAT— dostawa objęta będzie zwolnieniem podatkowym.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej ustawa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy.
Zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z przytoczonych przepisów wynika, iż – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa.
Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U., Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 K.c., zawiera dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży.
Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Przy czym zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel. Biorąc powyższe pod uwagę, zamianę nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z tą dostawą występuje w charakterze podatnika podatku VAT.
Stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług.
Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Zaznaczyć przy tym należy, iż przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (budowla) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
Natomiast, treść art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych.
Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy, na podstawie umowy zamiany, działki o nr ew. ….. Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem Rewiru Dzielnicowych, wybudowanym przez K. Nieruchomość stanowi własność gminy. Nieruchomość nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, czy użyczenia, jest ona użytkowana przez Rewir Dzielnicowych. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie budynku.
Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości zabudowanej ww. budynkiem nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, dostawa (zamiana) dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, przedmiotowa nieruchomość nie została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (budynek nie był przedmiotem najmu, dzierżawa, czy też innej umowy). Budynek użytkowany jest przez Rewir Dzielnicowych K. bez umowy z Gminą.
Należy jednak mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W odniesieniu do ww. obiektu, będącego przedmiotem zamiany, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (budynek został wybudowany przez K.) ponadto Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynku, zatem dostawa Nieruchomości położonej w Z. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Zwolniona od podatku będzie również, stosownie do zapisu art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntu, na którym ww. budynek jest posadowiony. W związku z powyższym stanowisko Gminy, iż „pierwszym zasiedleniem jest oddanie budynku (budowli) do użytkowania” uznano za nieprawidłowe. Jak wskazano w niniejszej sprawie dostawa nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, a nie jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.