INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14.07.2009 r. (data wpływu 20.07.2009 r.), uzupełnionym w dniu 25.08.2009 r. (data wpływu 28.08.2009 r.) na wezwanie Organu z dnia 19.08.2009 r(skutecznie doręczone w dniu 24.08.2009 r.)., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20.07.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25.08.2009 r. (data wpływu 28.08.2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 19.08.2009 r. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny : 10 maja 1993 r. Wnioskodawczyni otrzymała od mamy w formie darowizny gospodarstwo rolne, w skład którego wchodziły działki o numerach 292, 497, 503, 505, 546. Decyzją Urzędu Gminy z dnia 28 listopada 2004 r. działki 503 oraz 505 zostały podzielone na kilka mniejszych działek budowlanych. Podział został dokonany z myślą o sporadycznej sprzedaży – środki uzyskane w ten sposób Wnioskodawczyni przeznaczyła na potrzeby osobiste.
Z informacji uzyskanych od notariusza wynikało, iż sprzedaż działek jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług – podczas podpisywania aktów notarialnych był naliczony podatek VAT należny od sprzedaży przy zastosowaniu stawki 22%.
Wnioskodawczyni nadmienia, iż jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, o czym informowała Urząd Skarbowy składając deklaracje VAT-7. Sprzedaż działek odbyła się w następujących terminach : 14 lipca 2006 – deklaracja VAT-7 za lipiec, kwota podatku podlegającego wpłacie 16230 PLN; 28 września 2006 - deklaracja VAT-7 za wrzesień – kwota podatku podlegającego wpłacie 5374 PLN; 27 październik 2006 – deklaracja VAT-7 za październik – kwota podatku podlegającego wpłacie 5870 PLN; 8 listopad 2006 – deklaracja VAT-7 za listopad – kwota podatku podlegającego wpłacie 9319 PLN; 24 styczeń 2007 r.- deklaracja VAT-7 za styczeń – kwota podatku podlegającego wpłacie 7709 PLN.
Z uwagi na sporadyczny charakter sprzedaży oraz fakt, iż zarówno w momencie otrzymania darowizny jak i obecnie, Wnioskodawczyni nie miała zamiaru zajmować się profesjonalną działalnością handlową, zwraca się o informację, czy została zastosowana prawidłowa stawka podatku od towarów i usług, czy sprzedaż ta nie powinna być objęta stawką zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzupełnieniu wniosku z dnia 25.08.2009 r. Wnioskodawczyni wskazuje ponadto, iż według miejscowego planu zagospodarowania, sprzedane grunty były przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe.
W chwili otrzymania ww. nieruchomości nie było żadnych planów co do jej przeznaczenia. Od czasu otrzymania do chwili sprzedaży ww. grunty nie były użytkowane. Na ww. gruntach Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności rolniczej jako rolnik ryczałtowy ani rolnik zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wymienione we wniosku działki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Sprzedane działki nie były zabudowane. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy została zastosowana prawidłowa stawka VAT 22% przy sprzedaży działek przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej ? Czy sprzedaż ta powinna podlegać zwolnieniu z VAT ?
W jaki sposób można odzyskać nadpłacony podatek VAT ? Zdaniem Wnioskodawcy, uwagi na sporadyczny charakter sprzedaży, a także fakt, iż w momencie otrzymania darowizny jak i obecnie nie miała i nie ma zamiaru w sposób profesjonalny zajmować się sprzedażą działek, a środki uzyskane ze sprzedaży przeznacza na cele osobiste, uważa, iż przy sprzedaży przedmiotowych działek powinno zostać zastosowane zwolnienie z podatku VAT. W dniu 28 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w przedmiotowej sprawie interpretację indywidualną nr IPPP1-443-709/09-4/MP, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.
Organ podatkowy uznał, iż w okresie od lipca 2006 r. do stycznia 2007 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu działkami, których dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ww. interpretacja indywidualna była przedmiotem skargi wniesionej przez Stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2770/11 WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
W powyższym orzeczeniu WSA odwołał się do wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów (I FSK 3/07), w którym NSA uznał, że realizacja opcji zawartej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz uczyniono to w sposób niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. NSA wyjaśnił, że : „Różnica pomiędzy regulacją unijną a polską ujawnia się natomiast na tle samej definicji działalności gospodarczej.
O ile bowiem zgodnie z art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą, wykonywaniem wolnych zawodów, a także wykorzystywanie w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych, o tyle przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiując działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, operuje zwrotem „również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”.
Zwrotu takiego w przepisie art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy brak.” W przedmiotowym orzeczeniu WSA podkreślił wagę zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego w razie sprzeczności przepisów prawa krajowego z przepisami wspólnotowymi.
W związku z powyższym odwołał się do orzeczenia TSUE wydanego w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 przeciwko Polskiemu Ministrowi Finansów, w którym stwierdzono, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT, jeśli państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, niezależnie od częstotliwości transakcji oraz kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca, usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W świetle powyższych rozważań, w analizowanych okolicznościach WSA uznał, że Polska nie implementowała w sposób prawidłowy do ustawy o podatku od towarów i usług, zapisu art. 12 Dyrektywy VAT o możliwości opodatkowania tym podatkiem jednorazowej czynności sprzedaży. Oznacza to, że okazjonalna sprzedaż działek gruntu po wydzieleniu ich z gospodarstwa rolnego, znajdujących się na terenie objętym w planie zagospodarowania przestrzennego jako działki gruntu pod zabudowę, może być opodatkowana lub nieopodatkowana tym podatkiem w zależności od okoliczności sprzedaży.
Wykonywanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że podmiot jest podatnikiem VAT. Konieczne jest ustalenie, że występuje on jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców, a nie wykonująca prawo własności do tego gruntu. Dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest sama w sobie okolicznością decydującą.
Bez znaczenia jest również długość okresu w jakim te transakcje następowały, a także wysokość osiągniętych obrotów W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21.12.2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2770/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).
Ze wskazanych regulacji wynika, iż w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter, przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży.
Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku zbycia przez osobę fizyczną majątku prywatnego.
Zbycie majątku nabytego na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni w 1993 r. otrzymała w drodze darowizny nieruchomość (niezabudowane działki o nr 292, 497, 503, 505, 546). W 2004 r. działki 503 oraz 505 zostały podzielone na kilka mniejszych działek budowlanych, podziału tego dokonano z myślą o sporadycznej sprzedaży na potrzeby osobiste.
Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana gospodarczo, działki nie były również przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. W 2006 i 2007 r. Wnioskodawczyni sprzedała łącznie 5 działek. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego sprzedane grunty były przeznaczone pod budownictwo mieszkalne. Z informacji uzyskanych od notariusza wynikało, iż sprzedaż ww. działek jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, podczas podpisywania aktów notarialnych naliczony został podatek VAT należny od sprzedaży, przy zastosowaniu stawki 22%. Wnioskodawczyni złożyła deklaracje VAT-7 i odprowadziła podatek od towarów i usług od ww. transakcji.
Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych regulacji, stwierdzić należy, że pomimo, iż grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, Wnioskodawczyni działała w charakterze handlowca. Ponadto z wniosku nie wynika, aby nabyte grunty były wykorzystywane w jakikolwiek sposób do działalności gospodarczej. Nie można stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła grunty w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych Z treści wniosku wynika bowiem, iż nieruchomości zostały nabyte w drodze darowizny.
W konsekwencji, sprzedając przedmiotową nieruchomość, Zainteresowana korzysta z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem własnym. Zatem ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Reasumując należy uznać, iż Wnioskodawczyni w wyniku sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki do dokonania korekt deklaracji VAT-7 za miesiące, w których Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży wskazanych gruntów oraz do złożenia wniosku o zwrot zapłaconego podatku z tytułu tych transakcji. Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. W sytuacji, w której złożenie korekty deklaracji pociągałoby za sobą powstanie nadpłaty w podatku od towarów i usług, należy odnieść się do przepisów art. 72-80 Ordynacji, regulujących zasady określania nadpłat. Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji, nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.
Zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Stosownie do art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej.
W przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklaracje) – art. 75 § 3 Ordynacji.
Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni wykonuje czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT, w konsekwencji czego, z tytułu wykonywania tych czynności nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług, stąd w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wskazany w poz. 47 wniosku o wydanie interpretacji przepis art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, który odnosi się do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże korzystających ze zwolnienia od podatku. Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „przy sprzedaży przedmiotowych działek powinno zostać zastosowane zwolnienie z podatku VAT” należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.