INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w W działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 02.08.2013 r. (data wpływu 06.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 06.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca, tj. spółka działająca pod firmą D. w dniu 4 czerwca 2013 r., jako czynny podatnik VAT, przed notariuszem, prowadzącym Kancelarię Notarialną, nabyła od N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej N. Sp. z o.o.) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu oznaczoną w ewidencji numerem 12 (dwanaście) (siedem-zero cztery — zero trzy) o obszarze 592,00 m2 (pięćset dziewięćdziesiąt dwa metry kwadratowe) oraz budynku, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności, posadowionego na tej nieruchomości gruntowej, o powierzchni całkowitej 497,80 m2 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem całych i osiemdziesiąt setnych metra kwadratowego), gdzie jego powierzchnia użytkowa to około 330 m2, dla których to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (zwane dalej łącznie „Nieruchomością”) za cenę w wysokości 2.045.000,00 zł (dwa miliony czterdzieści pięć tysięcy złotych).
Przy czym na cenę, o której mowa powyżej, składają się; kwota 545.000 zł (pięćset czterdzieści pięć tysięcy złotych), jako cena nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu opisanego oraz kwota 1.500.000 (jeden milion pięćset tysięcy złotych), jako cena nabycia prawa własności budynku posadowionego na przedmiotowej nieruchomości. Akt notarialny dot. sprzedaży Nieruchomości w dniu 4 czerwca 2013 r. został zarejestrowany przez notariusza.
Nieruchomość znajduje się na terenie objętym Uchwałą Rady Gminy, w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części rejonu urbanistycznego, zgodnie z którą w zakresie struktury funkcjonalno — przestrzennej przeznaczona jest na cele zabudowy jednorodzinnej i wielorodzinnej z usługami, stosownie do wypisu wydanego przez Zarząd Dzielnicy. Zgodnie z wypisem z rejestru budynków wydanym w imieniu Prezydenta w dniu 13 marca 2013 r. funkcję budynku przy ul. G określono jako „budynki biurowe”. Natomiast w wydanym jednocześnie wypisie z rejestru gruntów (nr B…..) wskazano w opisie, że grunt jest przeznaczony na „tereny mieszkaniowe”.
W akcie notarialnym z dnia 4 czerwca 2013 r. strony zgodnie oświadczyły, że według ich najlepszej wiedzy sprzedaż Nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) i 10a) tejże ustawy, tym samym strony zgodnie stwierdziły, że niniejsza dostawa towarów (sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynku) nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT), wobec czego niniejsza umowa sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na tej podstawie notariusz, jako płatnik pobrał od Wnioskodawcy podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% — na podstawie art. 7 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 roku Nr 101 poz. 649 ze zm., zwana dalej „ustawą o PCC”) — w kwocie 40.900,00 zł (czterdzieści tysięcy dziewięćset złotych). Sprzedaż Nieruchomości przez NSp. z o.o. w dniu 4 czerwca 2013 r. została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jako podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
Z informacji posiadanych przez Wnioskodawcę wynika co następuje.
NSp. z o.o. Nieruchomość nabyła od NS.A. na podstawie umowy przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 14 listopada 2011 roku przez notariusza za Repertorium A numer XX/2011. W związku z tą transakcją NS.A. wystąpiła uprzednio o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie VAT odnośnie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz potwierdzenia wyłączenia opodatkowania VAT w przypadku wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały spółki, do której aport ten miał być wniesiony, czyli potwierdzenia, że wniesienie aportem do spółki celowej (tj. do spółki NSp. z o.o.) w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie NS.A. jako podmiot wnoszący aport nie będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty rocznej naliczonego VAT na gruncie art. 91 ustawy o VAT (patrz interpretacja indywidualna z 11 października 2011 r., nr IPPP1-443-1106/11-2/JL).
Stanowisko prezentowane przez NS.A. zostało uznane za prawidłowe. NSp. z o.o., od dnia nabycia Nieruchomości (tj. od dnia 14 listopada 2011 r.) nie ponosiła wydatków na prace budowlane na jej terenie. NSp. z o.o. nie dokonała zatem ulepszeń Nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na fakt, że NSp. z o.o. nabyła Nieruchomość w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa od NS.A., Wnioskodawca uważa również za wskazane podanie niżej określonych danych. NS.A. do roku 2007 działała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. NS.A.
(wtedy Nsp. z o.o.) na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 8 czerwca 2004 roku przez notariusza w W za Repertorium A numer VV/2004 nabyła Nieruchomość od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. transakcja ta nie podlegała VAT. Wyżej wymienione osoby fizyczne przed sprzedażą Nieruchomości na rzecz NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na podstawie pozwolenia budowlanego z 4 czerwca 1996 r. (Decyzja nr 59/96, nr L.dz.WA-l-735/1876/ER/96) wykonały modernizację i remont budynku z budynku mieszkalnego na budynek mieszkalno - biurowy (prace budowlane zakończyły się w marcu 2004r.). W opisanym budynku NS.A.
(wtedy Nsp. z o.o.) wykonała prace budowlane polegające na podniesieniu standardu budynku i drobnej przebudowie ścian działowych dostosowujących pomieszczenia do potrzeb ulokowania pracowników w poszczególnych działach. Prace budowlane były prowadzone przez NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) w okresie od czerwca 2004 r. do listopada 2005 r. NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) nabyła Nieruchomość 8 czerwca 2004 r.., za cenę 1573 000,00 zł (w tym w kwocie tej zawiera się również cena za prawo użytkowania wieczystego opisanego gruntu, tj. 120 000,00 zł). W okresie od czerwca (tj. od dnia nabycia Nieruchomości) do października 2004 r. Nieruchomość ta była ujęta w księgach jako środek trwały w budowie.
W okresie tym NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na prace adaptacyjne w Nieruchomości przeznaczył kwotę 527 236,24 zł. W październiku 2004 r. Nieruchomość została ujęta w księgach NS.A. (wtedy Nsp. z o. o,) jako środek trwały i oddana do użytkowania. Wartość początkowa opisanego budynku została zatem określona w księgach jako 1 980 236,24 zł (czyli: 1 573 000,00 - 120 000 + 527 236,24 = 1 980 236,24). W okresie od listopada 2004 r. do listopada 2005 r. NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na dalsze prace adaptacyjne w Nieruchomości przeznaczyła kwotę 171 842,56 zł (tj. 8,68% wartości początkowej). NS.A., (wtedy NSp. z o.o.) odliczała VAT od wydatków ponoszonych na wykonanie wskazanych wyżej prac adaptacyjnych.
Po wykonaniu prac adaptacyjnych Nieruchomość była wykorzystywana przez NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) do wykonywania czynności opodatkowanych. Jedyne udokumentowane czynności podlegające VAT w odniesieniu do Nieruchomości w okresie od października 2004 r. do dnia dzisiejszego były związane z jej wynajmem w łącznej powierzchni 12 m², tj.: Wynajem 8 m² na rzecz spółki M Sp. z o.o. z siedzibą w W (najem fakturowany w okresie od X.2004 do II.2006), Wynajem 4 m² na rzecz spółki M Sp. z o.o. z siedzibą w W (najem fakturowany w okresie od X.2004 do XII.2010). Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy umowa sprzedaży Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. została opodatkowana we właściwy sposób.
W celu uzyskania potwierdzenia prawidłowości podjętych działań Wnioskodawca uznał zatem za stosowne wystąpienie z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca ponadto informuje, że w zakresie sprzedaży Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. również NSp. z o.o. wystąpi z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie zasad opodatkowania niniejszej sprzedaży podatkiem od towarów i usług (tj. określenia, że sprzedaż z dnia 4 czerwca 2013 r. jest zwolniona od podatku od towarów i usług).
Wnioskodawca otrzymał od NSp. z o.o. fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r., z której wynika, że faktura ta dokumentuje czynność zwolnioną z VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Jeżeli Wnioskodawca otrzyma od NSp. z o.o. fakturę korygującą do faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. wykazującą VAT naliczony, a tym samym wskazującą, że sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. podlegała opodatkowaniu VAT i nie jest zwolniona od tego podatku, to czy Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury korygującej?
Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli otrzyma on od NSp. z o.o. fakturę korygującą do faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. wykazującą VAT naliczony, a tym samym wskazującą, że sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. podlegała opodatkowaniu VAT i nie jest zwolniona od tego podatku, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury korygującej.
W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tejże ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby korzystać z wyżej wymienionego przywileju nie mogą zajść przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”. Wnioskodawca uważa zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do ww. korekty faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. nie może mieć miejsca, ponieważ transakcja ta była zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.
Poniższe wyjaśnienia dot. kwestii zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT w przypadku sprzedaży Nieruchomości w dniu 4 czerwca 2013 r. odnoszą się zarówno do odpowiedzi na pytanie nr 1 jak i pytanie nr 2. Wnioskodawca uważa, że sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT był bowiem spełniony ponieważ przy nabyciu tej Nieruchomości w dniu 14 listopada 2011 roku nie wystąpił podatek naliczony, gdyż transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
W opisywanym stanie faktycznym jedynie niewielka część Nieruchomości (tj. łącznie 12 m²) w udokumentowany sposób podlegała czynnościom opodatkowanym VAT, przy czym czynności te miały miejsce w okresie od października 2004 r. do grudnia 2010 r. Czynności te miały zatem miejsce, gdy Nieruchomość była w posiadaniu poprzednika prawnego NSp. z o.o., tj. NS.A W takiej sytuacji do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło jedynie w zakresie niewielkiej części Nieruchomości (tj. 12 m²).
Oznacza to, że sprzedaż przez Wnioskodawcę tej części Nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na upływ dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tej części Nieruchomości.
W przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy o VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, gdy spełnione są następujące warunki: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
NSp z o.o. zbyła Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy w dniu 4 czerwca 2013r. i należy przyjąć, że sprzedaż ta odbyła się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Czynność ta zatem nie skorzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z wyjątkiem części Nieruchomości, tj. 12 m², która była przedmiotem pierwszego zasiedlenia ponad dwa lata przed dokonaniem dostawy). Przeniesienie Nieruchomości na rzecz NSp. z o.o. w dniu 14 listopada 2011 roku nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem, zdaniem Wnioskodawcy, spełniona jest przesłanka wyrażona w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a).
Przy nabyciu Nieruchomości nie wystąpił bowiem podatek naliczony, gdyż transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (patrz interpretacja indywidualna z 11 października 2011 r., nr IPPP1-443-1106/11-2/JL). NSp. z o.o. nie przysługiwało zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w dniu 14 listopada 2011 r. Należy również podkreślić, że podmiot od którego Wnioskodawca nabył Nieruchomość w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tj.
NS.A., wtedy Nsp. z o.o.) nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2004 r. (transakcja nie podlegała VAT). W art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a) jest bowiem mowa o prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony odnośnie przedmiotu sprzedaży. W przypadku sprzedaży towarów, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jak w przypadku przeniesienia własności Nieruchomości w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa) zobowiązanie podatkowe nie powstaje.
Na uwagę zasługuje również powszechne stanowisko doktryny w odniesieniu do art. 43 ustawy o VAT, że sytuacja kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, dotyczy także dostaw, przy których nabyciu podatek naliczony w ogóle nie wystąpił (m.in. Ustawa o VAT, Komentarz Modzelewski Zbigniew, Mularczyk Grzegorz, Autor komentarza do dz. VIII roz. 2 art. 43: Zdzisław Modzelewski, Grzegorz Mularczyk, Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2006).
Stanowisko takie zaprezentowane zostało również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r., syg. akt I FSK 40/07 oraz w interpelacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w dniu 29 grudnia 2011 r. nr ITPP1/443-1418/11/BJ. NSp. z o.o. nie poniósł wydatków na ulepszenie Nieruchomości, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które byłoby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej Nieruchomości.
Na podstawie wskazanej powyżej spełnione są obie przesłanki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zatem sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu (z wyjątkiem ewentualnego uznania, że niewielka część Nieruchomości, tj. 12 m² spełniała warunki zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. 2011 r. Nr 73 poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawki podatku wskazane w art. 41 ust. 1 i ust. 2 ulegają podwyższeniu, na podstawie art. 19 pkt 5) ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 nr 238, poz. 1578).
W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.
Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.
Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Stosownie zaś do § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz. U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Z powyższego jednoznacznie wynika, że w sytuacji, gdy sprzedaż budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia tego korzysta również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki te się znajdują.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Spółka nabyła w dniu 4 czerwca 2013 r. od NSp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz ze znajdującym się na gruncie budynkiem. NSp. z o.o. ww. Nieruchomość nabyła od NS.A. na podstawie umowy przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która to transakcja podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. NSp. z o.o., od dnia nabycia Nieruchomości (tj. od dnia 14 listopada 2011 r.) nie ponosiła wydatków na prace budowlane na jej terenie. NSp. z o.o. nie dokonała zatem ulepszeń Nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
NS.A. do roku 2007 działała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 8 czerwca 2004 roku nabyła Nieruchomość od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. transakcja ta nie podlegała VAT. Wyżej wymienione osoby fizyczne przed sprzedażą Nieruchomości na rzecz NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na podstawie pozwolenia budowlanego z 4 czerwca 1996 r. wykonały modernizację i remont budynku z budynku mieszkalnego na budynek mieszkalno - biurowy (prace budowlane zakończyły się w marcu 2004r.). W opisanym budynku NS.A.
(wtedy Nsp. z o.o.) wykonała prace budowlane polegające na podniesieniu standardu budynku i drobnej przebudowie ścian działowych dostosowujących pomieszczenia do potrzeb ulokowania pracowników w poszczególnych działach. Prace budowlane były prowadzone przez NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) w okresie od czerwca 2004 r. do listopada 2005 r. W okresie od czerwca (tj. od dnia nabycia Nieruchomości) do października 2004 r. Nieruchomość ta była ujęta w księgach jako środek trwały w budowie. W okresie tym NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na prace adaptacyjne w Nieruchomości przeznaczył kwotę 527 236,24 zł. W październiku 2004 r. Nieruchomość została ujęta w księgach NS.A.
(wtedy Nsp. z o.o.) jako środek trwały i oddana do użytkowania. W okresie od listopada 2004 r. do listopada 2005 r. NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) na dalsze prace adaptacyjne w Nieruchomości przeznaczyła kwotę 171 842,56 zł (tj. 8,68% wartości początkowej). NS.A., (wtedy NSp. z o.o.) odliczała VAT od wydatków ponoszonych na wykonanie wskazanych wyżej prac adaptacyjnych. Po wykonaniu prac adaptacyjnych Nieruchomość była wykorzystywana przez NS.A. (wtedy Nsp. z o.o.) do wykonywania czynności opodatkowanych.
Jedyne udokumentowane czynności podlegające VAT w odniesieniu do Nieruchomości w okresie od października 2004 r. do dnia dzisiejszego były związane z jej wynajmem w łącznej powierzchni 12 m², tj.: Wynajem 8 m² na rzecz spółki M Sp. z o.o. z siedzibą w W (najem fakturowany w okresie od X.2004 do II.2006), Wynajem 4 m² na rzecz spółki M z siedzibą w W (najem fakturowany w okresie od X.2004 do XII.2010). Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy umowa sprzedaży Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. została opodatkowana we właściwy sposób.
Wnioskodawca otrzymał od NSp. z o.o. fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r., z której wynika, że faktura ta dokumentuje czynność zwolnioną z VAT. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz Spółki korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, z uwagi na zwolnienie od podatku sprzedaży opisanego budynku. Odnośnie tej części budynku, która była przedmiotem umowy najmu (12m² powierzchni) wskazać należy, że dostawa tej części budynku korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Najem tej części budynku rozpoczął się w 2004 roku zatem w tym roku budynek w tej części został zasiedlony w myśl powołanej wcześniej definicji pierwszego zasiedlenia. Zaznaczyć należy, że wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku lub budowli. Powyższe powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub budowli. Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego wskazanego w przedmiotowym wniosku, należy zauważyć, że sprzedaż ww. części budynku na rzecz Spółki w dniu 04.06.2013r. nastąpiła po okresie 2 lat od pierwszego jej zasiedlenia w ww. części.
Zatem w odniesieniu do tej części budynku spełnione zostały warunki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
W tym miejscu nadmienić należy, że art. 43 ust. 10 cyt. ustawy wskazuje, iż podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Z art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika jednak, aby strony opisanej transakcji złożyły ww. oświadczenie i tym samym wybrały opodatkowanie transakcji w ww. części. Stąd zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Odnosząc się do pozostałej części budynku, która nie była przedmiotem umów najmu stwierdzić należy, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia tej części budynku przed jego sprzedażą na rzecz Spółki. Nie została ona bowiem, do dnia transakcji, oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem jej dostawa na rzecz Spółki w dniu 04.06.2013r. nie nastąpiła w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie ma zastosowania do dostawy tej części budynku.
Ponieważ dostawa tej części budynku na rzecz Spółki nie podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy należy rozważyć zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Zwolnienie to ma zastosowanie do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Należy również podkreślić, że dla zastosowania omawianego zwolnienia muszą być spełnione oba wymienione warunki.
Zauważyć należy, że NSp. z o.o. nabyła Nieruchomość w ramach nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która to transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Z tytułu nabycia Nieruchomości spółce NSp. z o.o. nie przysługiwało zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, jak wskazano we wniosku, NSp. z o.o., od dnia nabycia Nieruchomości (tj. od dnia 14 listopada 2011 r.) nie ponosiła wydatków na prace budowlane na jej terenie. NSp. z o.o. nie dokonała zatem ulepszeń Nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w odniesieniu do tej części budynku (niezasiedlonej) spełnione są oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zatem dostawa przedmiotowego budynku w części niezasiedlonej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Podsumowując, dostawa przedmiotowego budynku na rzecz Spółki podlega w całości zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT. Mając na względzie treść § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia należy również stwierdzić, że ze zwolnienia tego korzysta również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony.
Zatem dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki podlega w całości zwolnieniu od podatku VAT, a faktura wystawiona przez NSp. z o.o. na rzecz Spółki dokumentuje czynność zwolnioną od podatku VAT. Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.
W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jak wskazano wyżej transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki podlegała zwolnieniu od podatku VAT. Spółce nie przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją z faktury otrzymanej od sprzedawcy.
W myśl § 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm), faktury korygujące wystawia się w przypadku udzielenia rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, bądź gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. W analizowanej sprawie – w świetle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę - powyższe okoliczności nie mają miejsca.
Ponieważ transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT w analizowanej sytuacji nie ma podstaw do wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej wykazującej VAT naliczony, a tym samym wskazującej, że sprzedaż Nieruchomości z dnia 4 czerwca 2013 r. podlegała opodatkowaniu VAT i nie jest zwolniona od tego podatku. W sytuacji wystawienia przez NSp. z o.o. faktury korygującej faktura ta w dalszym ciągu dokumentować będzie transakcję podlegającą zwolnieniu od podatku VAT i nie będzie ona stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę. Stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w W Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.