INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19.09.2012r. (data wpływu 24.09.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 24.09.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca od wielu lat wykonuje jednoosobową działalność gospodarczą (wpis do ewidencji działalności gospodarczej), w ramach której prowadzi sklep z pasmanterią. Obecnie z uwagi na swój wiek Wnioskodawca rozważa przeniesienie w formie darowizny wszystkiego co jest związane z działalnością sklepu na rzecz syna, który będzie kontynuował działalność i dalej prowadził wymieniony wyżej sklep.
W ramach darowizny przejdą więc składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem sklepu: towary przeznaczone do sprzedaży, środki trwałe (meble, komputery), należności pieniężne, ewentualne zobowiązania, wiedza związana z prowadzeniem sklepu oraz rynku, na którym działa Wnioskodawca. Dodatkowo, nabywca przejmie zatrudnionego przez Wnioskodawcę pracownika. Nabywca będzie kontynuował działalność i dalej prowadził sklep pod tym samym adresem, ponieważ zawrze z Wnioskodawcą będącym właścicielem budynku, w którym znajduje się sklep stosowną umowę najmu. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisana wyżej w stanie faktycznym transakcja będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT? Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 jest prawidłowe, to czy zbycie przedsiębiorstwa będzie skutkowało dla Wnioskodawcy koniecznością dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego związanego z nabyciem w przeszłości towarów, środków trwałych, które Wnioskodawca obecnie zamierza zbyć w ramach darowizny przedsiębiorstwa na rzecz syna?
Zdaniem Wnioskodawcy: Opisana w stanie faktycznym transakcja będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu. 2. Zbycie przedsiębiorstwa nie będzie skutkowało dla Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem w przeszłości towarów, środków trwałych, które Wnioskodawca obecnie zamierza zbyć w ramach darowizny przedsiębiorstwa na rzecz syna. Uzasadnienie do Pytania 1 Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Powyższa regulacja jest wyrazem skorzystania przez Polskiego ustawodawcę z opcji przewidzianej przez Artykuł 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który umożliwia Państwom członkowskim wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia całości lub części majątku przedsiębiorstwa.
Zgodnie z tą regulacją, „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.” W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się, iż powyższa regulacja obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów.
Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu Artykułu 19 Dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok z dnia 10 listopada 2011r. w sprawie Christel Schriever, sygn. C-444/10) Pojęcie przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane w Ustawie VAT. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia wykorzystać należy uregulowania art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej „Kodeks cywilny”). Zgodnie z tym uregulowaniem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Z powyższej definicji wynika, iż w przypadku transakcji polegającej na zbyciu przedsiębiorstwa kluczowym jest, aby składał się na nią zespół składników niematerialnych i materialnych, powiązanych funkcjonalnie w taki sposób, by można w oparciu o nie prowadzić działalność gospodarczą.
Kwalifikacja opisanej w stanie faktycznym transakcji jako przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę to, że w ramach planowanej transakcji Wnioskodawca w formie darowizny przekaże na rzecz nabywcy wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem sklepu (tzn.: towary przeznaczone do sprzedaży, środki trwałe (meble, komputery), należności pieniężne, ewentualne zobowiązania, wiedza związana z prowadzeniem sklepu oraz rynku, na którym działa Wnioskodawca) oraz to, że nabywca przejmie jedynego pracownika a także to, że nabywca będzie dalej, pod tym samym adresem prowadził, kontynuował działalność gospodarczą czyli wspomniany sklep, trzeba stwierdzić, iż opisana wyżej transakcja stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.
Uzasadnianie do Pytania 2 W opinii Wnioskodawcy żadne przepisy ustawy o VAT nie wymagają aby w przypadku zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawca miał dokonywać korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem w przeszłości towarów, środków trwałych, które Wnioskodawca obecnie zamierza zbyć w ramach darowizny przedsiębiorstwa na rzecz syna. Co więcej zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa ewentualna korekta podatku naliczonego dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa, a nie przez jego zbywcę.
Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy nie będzie on zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem w przeszłości towarów, środków trwałych, które Wnioskodawca obecnie zamierza zbyć w ramach darowizny przedsiębiorstwa na rzecz swojego syna. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”.
Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport). Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Jak wynika, z art. 888 § 1 cyt. kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, iż umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).
Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest więc ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” zatem w analizowanym przypadku zasadne jest odwołanie się do znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa”, na gruncie przepisów prawa cywilnego.
Stosownie do przepisu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, „przedsiębiorstwo” jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.
Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej dokonywanej czynności.
Jak wynika z wniosku, Wnioskująca od wielu lat wykonuje jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której prowadzi sklep z pasmanterią i rozważa przeniesienie w formie darowizny wszystkiego co jest związane z działalnością sklepu na rzecz syna, który będzie kontynuował działalność i dalej prowadził wymieniony wyżej sklep. W ramach darowizny przejdą więc składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem sklepu: towary przeznaczone do sprzedaży, środki trwałe (meble, komputery), należności pieniężne, ewentualne zobowiązania, wiedza związana z prowadzeniem sklepu oraz rynku, na którym działa Wnioskująca. Dodatkowo, nabywca przejmie zatrudnionego przez Wnioskującą pracownika.
Ponadto z wniosku wynika, iż na nabywcę nie przejdzie własność budynku, w którym znajduje się sklep, jednak nabywca zawrze z Wnioskodawcą będącym właścicielem tego budynku umowę najmu i będzie kontynuował działalność sklepu pod tym samym adresem. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż opisane we wniosku składniki majątku Wnioskującej będące przedmiotem darowizny stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. definicji Kodeksu cywilnego. Jak wskazała bowiem Wnioskująca przedmiotem darowizny na rzecz syna ma być wszystko, co jest związane z działalnością sklepu, a nabywca będzie kontynuował działalność i dalej prowadził wymieniony wyżej sklep.
Bez znaczenia w analizowanym przypadku pozostaje fakt, iż na nabywcę nie zostanie przeniesiona własność budynku sklepu, gdyż działalność będzie kontynuowana przez nabywcę w tym budynku na podstawie umowy najmu zawartej z Wnioskującą. Zatem brak przekazania budynku nie pozbawia przekazywanej masy majątkowej przymiotu przedsiębiorstwa. Zachowane bowiem zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami przekazywanego majątku Wnioskującej i przekazana masa będzie mogła bez przeszkód posłużyć nabywcy w kontynuowaniu działalności sklepu.
Podsumowując, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowa czynność zbycia przedsiębiorstwa, spełniającego definicję przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego), poprzez darowiznę na rzecz syna, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Szczegółowe zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.
Zgodnie z treścią art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 tego przepisu jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem to nabywca przedsiębiorstwa przejmuje obowiązek dokonywania stosownych korekt, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa. W związku z powyższym darowizna przedsiębiorstwa przez Wnioskującą nie będzie wiązała się z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów lub środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.
Ewentualnej korekty podatku dokonuje bowiem nabywca przedsiębiorstwa, o ile występują przesłanki do jej dokonania. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.