INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011r.
(data wpływu 9 września 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku powstania zobowiązania podatkowego z tytułu darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 9 września 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku powstania zobowiązania podatkowego z tytułu darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Pan N. [dalej zwany także Podatnikiem] prowadzi działalność gospodarczą polegająca na prowadzeniu sieci siłowni i klubów fitness pod firmą C. [dalej zwaną Przedsiębiorstwem]. W ramach prowadzonego przez Podatnika przedsiębiorstwa pod firmą C. wyodrębniono Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną C. [dalej zwany DMiZWI albo Działem]. Do składników majątkowych DMiZWI zalicza się m.in. prawo ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000r. Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003r. Nr 119 poz. 1117 ze zm., dalej „Ustawa PWP”) do słowno-graficznego znaku towarowego „C.” [dalej zwany Znakiem Towarowym].
Prawo do korzystania ze znaku towarowego jest udostępniane zewnętrznym kontrahentom w oparciu o umowy licencyjne [dalej zwane Umowami Licencyjnymi]. Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną jest wyodrębniony finansowo: posiada będzie własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym dedykowanym dla tego Działu, który jest oddzielny od innych rachunków Przedsiębiorstwa; prowadzi oddzielne raportowanie finansowe dla celów Przedsiębiorstwa, które dodatkowo umożliwia mu sporządzanie oddzielnego bilansu oraz rachunku zysków i strat, pozwalających w szczególności na wyodrębnienie majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań.
Dział obejmować będzie składniki majątkowe pozwalające na uznanie go za niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadanie gospodarcze: o charakterze materialnym: wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (m. in. samochody, komputery, telefony), dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z obecną i planowaną strategią, planami biznesowymi, materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności. środki finansowe zgromadzone na koncie Działu. o charakterze niematerialnym, w szczególności: prawa przysługujące najemcy z umów najmu nieruchomości dotyczących Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną zawartych przez Podatnika; prawo ochronne do znaku towarowego „C.”; prawa z umów funkcjonalnie związanych z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności z Umów Licencyjnych oraz umów dotyczących doradztwa marketingowego, promocyjnego oraz prawnego, N oprogramowanie komputerowe, bazy danych kontrahentów Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, należności kontrahentów Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług, w szczególności wobec pracowników Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną.
Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną składający się z powyższego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Przedsiębiorstwa pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Znajduje to wyraz w Regulaminie Przedsiębiorstwa wskazującym na wyodrębnienie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną jako funkcjonującej w ramach Przedsiębiorstwa zorganizowanej części przedsiębiorstwa. a) Wyodrębnienie organizacyjne Regulamin Organizacyjny Przedsiębiorstwa sankcjonuje prawnie wyodrębnienie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną oraz wskazuje osoby kierujące tym Działem.
Do uchwały zostaną załączone: struktura organizacyjna Działu; lista pracowników przypisanych do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną - do Działu przypisani zostaną konkretni pracownicy Przedsiębiorstwa, w szczególności specjaliści ds. marketingu jak również personel pomocniczy przypisany do zadań marketingowych; w szczególności osoba zarządzająca Działem oraz podległa jej kadra zarządzająca niższego szczebla; zestawienie materialnych i niematerialnych składników Przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań). b) Wyodrębnienie finansowe W ewidencji księgowej Przedsiębiorstwa wyodrębnione będą pozycje ewidencyjne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Działu (co wynika z polityki rachunkowości Przedsiębiorstwa w tym zakresie).
Dział posiadać będzie własny rachunek bankowy. Ponadto do Działu alokowana zostanie część środków znajdujących się w kasie Przedsiębiorstwa, c) Wyodrębnienie funkcjonalne Dział dysponuje wszystkimi aktywami wykorzystywane przez Przedsiębiorstwo w działalności z zakresu marketingu oraz zarządzania własnością intelektualną. Będą to w szczególności prawa ochronne do Znaku Towarowego, prawa wynikające z umów z kontrahentami, prawa z umowy najmu nieruchomości, wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka), sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, drukarki i kopiarki telefony stacjonarne i komórkowe, samochody.
Składniki materialne Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną umożliwiają mu realizację wszystkich czynności z zakresu marketingu, P&R oraz nadzór nad prawami ochronnymi do Znaku Towarowego. Do Działu przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie działalności dystrybucyjnej oraz personel pomocniczy. Będzie on też dysponował własną kadrą zarządzającą. Przypisana do Działu kadra kierownicza będzie organizowała, nadzorowała i koordynowała prace podległych pracowników. Do Działu przypisane są zawarte przez Podatnika w ramach prowadzonego Przedsiębiorstwa umowy licencyjne na korzystanie ze Znaku Towarowego.
Z tytułu Umów licencyjnych na korzystanie ze Znaku Towarowego Dział uzyska dochody co potwierdza, że Dział mógłby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnione w ten sposób składniki materialne i niematerialne Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą stanowiły zespół składników zdolnych do realizacji wyznaczonych mu zadań. Planowanym jest dokonanie przez MN darowizny przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną C. [dalej zwany DMiZWI] na rzecz innej osoby fizycznej [dalej: zwana OF]. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy dokonanie przez Podatnika darowizny Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną na rzecz OF będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarowi usług [dalej ustawa VAT] co oznacza, że w związku z tą transakcją, po stronie Podatnika, nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, darowizna Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną na rzecz OF będzie wyłączona spod zastosowania przepisów ustawy o podatku VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, który stanowi, że przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.” Na podstawie ww. definicji, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Są one następujące: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania; zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym; zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem finansowym; składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne). Zdaniem Podatnika, Dział spełnia wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53).
Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w piśmie z dnia 29 października 2009r. znak IBPBI/2/423-875/09/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponadto ponieważ zobowiązania są jedynym bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
Jak wskazano w stanie faktycznym przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi samochody, telefony, komputery), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami) oraz zobowiązania, w związku z czym spełnione będą powyższe warunki.
Ad 2 Wyodrębnienie organizacyjne Ustawa VAT nie wskazuje co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu regulaminu zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS).
Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza ze zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, Dział, wydział, itp (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)”. Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie Działu ma miejsce na podstawie będzie regulaminu Organizacyjnego Przedsiębiorstwa zawierającego w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Działu. Dział posiada własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi organ odpowiedzialny za kierowanie nim.
W związku z powyższym należy uznać, iż Dział będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Przedsiębiorstwa dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT. Ad 3 Wyodrębnienie finansowe Dział stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo o czym świadczyć będzie m.in. wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Działu, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Przedsiębiorstwa w tym zakresie. W rezultacie istnieje możliwość przyporządkowania przychodowi kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu.
Należy przy tym podkreślić, iż ustawa VAT nie wskazuje co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodowi kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (J.
Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C H Beck; Warszawa 2008; a także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo, Dział posiadać będzie własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy, na który trafiają należności z tytułu Umów Licencyjnych oraz z którego regulowany jest czynsz za wynajem powierzchni biurowej oraz wynagrodzenia pracowników Działu.
Ad.4. Wyodrębnienie funkcjonalne W świetle powołanej definicji, kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia.
Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Należy podnieść, że takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008r. sygn. akt I SA/Wr 355/08, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 26 listopada 2008r. znak IPPB5/423-6/08-3/MB oraz z dnia 12 maja 2008r. znak IP-PB3-423-282/08-2/PS.
Dział jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż posiada składniki majątkowe, które umożliwiają mu prowadzenie działalności w zakresie usług marketingowych oraz zarządzania własnością intelektualną. Obok odrębnych składników majątkowych Dział posiada również własnych pracowników. Ponadto Dział uzyskuje dochody z Umów Licencyjnych zawartych z podmiotami trzecimi co wskazuje na to, że jest zdolny do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Podsumowując, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Działu pozwała na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu VAT w związku z czym dokonanie przez Podatnika darowizny Działu na rzecz OF będzie wyłączone z zastosowania przepisów ustawy o podatku VAT w związku z czym po stronie Podatnika w wyniku tej transakcji nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.